IPPB2/415-148/08-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2008 r. (data wpływu 22 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia okresu jaki powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia okresu jaki powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest agencją pracy tymczasowej w rozumieniu ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnieniu pracowników tymczasowych. W ramach usług świadczonych dla klientów zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę na czas określony. Umowy takie mogą następować bezpośrednio po sobie, ale również mogą być oddzielone przerwami. Dla przykładu pracownik może pozostawać w stosunku pracy od 1 grudnia 2007 r. do 14 grudnia 2007 r. a następnie od 16 grudnia 2007 r. do 31 grudnia 2007 r. Jednakże wynagrodzenie za poszczególne okresy - umowy o pracę podlega zsumowaniu i jest wypłacane raz w miesiącu z dołu, do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy. W innej sytuacji pracownik może być zatrudniony dwa miesiące, a już po ustaniu zatrudnienia, miesiąc później może być mu wypłacona premia. Możliwa jest również sytuacja, w której pracownik jest zatrudniony na podstawie kilku umów o pracę w jednym miesiącu oraz na podstawie umowy zlecenia w kolejnym miesiącu. Wypłaty z obu tytułów przypadają wówczas w tym samym miesiącu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaki okres powinien wykazywać płatnik w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy przy tak dokonywanych wypłatach.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 wymienionej ustawy o podatku dochodowym, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25.

Natomiast art. 39 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku dochodowym stanowi, że w terminie do końca lutego, rok następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera regulacji dotyczących zatrudniania pracowników tymczasowych przez agencje pracy tymczasowej, Kwestię tą reguluje ustawa z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 166, poz. 1608 z późn. zm.)

Pracownikiem tymczasowym zgodnie z art. 2 pkt 2 ww. ustawy jest pracownik zatrudniony przez agencję pracy tymczasowej wyłącznie w celu wykonywania pracy tymczasowe na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika. Stosownie zaś do pkt 3 art. 2 ww. ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych pracą tymczasową jest wykonywanie na rzecz danego pracodawcy użytkownika, przez okres nie dłuższy niż 12 miesięcy, zadań:

* o charakterze sezonowym, okresowym, doraźnym lub,

* których terminowe wykonanie przez pracowników zatrudnionych przez pracodawcę użytkownika nie byłoby możliwe, lub

* których wykonanie należy do obowiązków nieobecnego pracownika zatrudnionego przez pracodawcę użytkownika.

Agencja pracy tymczasowej jest jedną z instytucji pracy zatrudniającą w myśl art. 7 ww. ustawy pracowników tymczasowych na podstawie umowy o pracę na czas określony lub umowy o pracę na czas wykonania określonej pracy lub na podstawie umowy cywilnoprawnej ("umowy zlecenie").

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o zatrudnianiu pracowników tymczasowych umowa o pracę zawarta między agencją pracy tymczasowej a pracownikiem tymczasowym powinna określać strony umowy, rodzaj umowy i datę zawarcia umowy oraz wskazywać pracodawcę użytkownika i ustalony okres wykonywania na jego rzecz pracy tymczasowej, a także warunki zatrudnienia pracownika tymczasowego w okresie wykonywania pracy na rzecz pracodawcy użytkownika, w szczególności wynagrodzenie za pracę oraz termin i sposób wypłacania tego wynagrodzenia przez agencję pracy tymczasowej. Oznacza to, że pracodawca użytkownik nie jest pracodawcą. Pracodawcą jest natomiast agencja pracy tymczasowej a nie pracodawca - użytkownik.

Otrzymane przez pracownika wynagrodzenie z tytułu wykonywanej pracy oraz inne świadczenia finansowane przez pracodawcę są przychodem ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14 - 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu. Natomiast wymieniony w ww. przepisie art. 21 ustawy zawiera katalog zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z powyższego przepisu wynika, iż obowiązek poboru zaliczki na podatek od wypłacanych wynagrodzeń spoczywa na płatniku, t. j. na pracodawcy, który jednocześnie zobowiązany jest do rocznego rozliczenia pracownika. Zatem w omawianym przypadku zaliczkę pobiera agencja pracy tymczasowej, stosując przy tym zasady określone w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 37 ust. 1 jeżeli podatnik, od którego zaliczki miesięczne pobierają płatnicy określeni w art. 31, art. 33 lub art. 35 ust. 1 pkt 1, 2, 4 i 7, złoży płatnikowi przed dniem 10 stycznia roku następującego po roku podatkowym oświadczenie sporządzone według ustalonego wzoru, które traktuje się na równi z zeznaniem, że:

Jeżeli natomiast pracownik nie złoży takiego oświadczenia, agencja - jako płatnik - jest obowiązana zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego następującego po roku podatkowym podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, imiennej informacji o wysokości uzyskanego w roku podatkowym dochodu (PIT-11).

Jeżeli obowiązek poboru zaliczek na podatek przez pracodawców ustał w ciągu roku są oni obowiązani sporządzić informację PIT-11 i przekazać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, w terminie do dnia 15 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrana została ostatnia zaliczka (art. 39 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)

Zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca - agencja pracy tymczasowej zatrudnia pracowników na czas określony na podstawie umowy o pracę. Wynagrodzenie za pracę jest wypłacane pracownikowi raz w miesiącu bez względu na to, czy zatrudnienie występowało z przerwami czy też nie. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż bez względu na to, czy wynagrodzenie będzie wypłacane za poszczególne okresy razem czy też oddzielnie opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane z tytułu wykonanej pracy oddzielnie za każdy okres, na który została zawarta umowa o pracę. Tym samym agencje pracy tymczasowej są obowiązane do sporządzenia tyle informacji PIT-11 ile zawartych było umów o pracę w terminie do dnia 15 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrana została ostatnia zaliczka.

Dodatkowo Wnioskodawca przedstawia sytuację, iż pracownikowi może zostać wypłacona premia dwa miesiące po wygaśnięciu zatrudnienia. Według definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (wyd. PWN, Warszawa 1995 r., str. 878) premia jest to zmienna (ruchoma) część płacy roboczej przyznawana zależnie od osiągniętych efektów pracy, po spełnieniu przez pracowników określonych warunków. A więc jak wynika z powyższej definicji premia jest to ekwiwalent pieniężny przyznawany przez pracodawcę dodatkowo do wynagrodzenia. W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym przyznanie premii powoduje powstanie przychodu u pracownika tymczasowego w konsekwencji wnioskodawca jako płatnik obowiązany jest ją wykazać w deklaracji zawierającej informację o dochodach za okres pracy za który została ona przyznana.

Jeżeli przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.