IPPB2/415-1365/08-2/AZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. (data wpływu 24 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem Polski. Od dnia 1 maja 2008 r. Wnioskodawca przebywa, zaś od dnia 1 czerwca 2008 wykonuje pracę wyłącznie na terytorium Niemiec na podstawie umowy o pracę zawartej ze spółką z siedzibą w Niemczech. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Jednocześnie w trakcie wykonywania pracy na terytorium Niemiec, Wnioskodawca pozostaje zatrudniony w polskiej spółce z o.o. gdzie przebywa na urlopie bezpłatnym. Począwszy od dnia rozpoczęcia pracy w Niemczech tj. od 1 czerwca 2008 r. niemieckie władze podatkowe uznają Wnioskodawcę za rezydenta podatkowego podlegającego w Niemczech opodatkowaniu od całości swoich światowych dochodów, co zostanie potwierdzone certyfikatem rezydencji wystawionym przez te władze za okres od 1 czerwca 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. po złożeniu zeznania podatkowego w Niemczech za 2008 r.

Aktualnie w sprawie Wnioskodawcy i jego małżonki toczy się postępowanie rozwodowe. Jednocześnie, między małżonkami nie istnieje wspólność małżeńska (ustalono notarialnie rozdzielność majątkową). Małżonkowie nie posiadają dzieci. Małżonka Wnioskodawcy pozostaje w Polsce podczas jego pobytu w Niemczech.

Wnioskodawca jest właścicielem jednej nieruchomości położonej na terytorium Polski (w Warszawie) która od 1 sierpnia 2008 r. została wystawiona do wynajmu. Ponadto, na podstawie umowy przedwstępnej Wnioskodawca posiada prawo do podpisania umowy na zakup drugiego mieszkania w Warszawie. Mieszkanie to będzie przeznaczone wyłącznie na wynajem.

Na terytorium Niemiec Wnioskodawca zamieszkuje w wynajętym mieszkaniu. Czynsz wraz z opłatami za media w Niemczech są ponoszone przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca posiada rachunek bankowy w Niemczech, natomiast w Polsce posiada rachunek bankowy używany wyłącznie dla celów otrzymywania przychodu z wynajmowanej nieruchomości. Od 1 maja 2008 r. Wnioskodawca przebywa na stałe na terytorium Niemiec. Wnioskodawca przewiduje, iż w okresie od 1 maja 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. jego pobyt w Polsce nie przekroczy 20 dni. Zatem w roku 2008 faktyczny pobyt Wnioskodawcy w Polsce nie przekroczy 183 dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w okresie 1 czerwca 2008 r. - 31 grudnia 2008 r. i latach kolejnych.

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., osoby fizyczne, jeżeli nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (tj. obowiązkowi podatkowemu tylko do dochodów/przychodów osiąganych na terytorium Polski). Natomiast za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, uważa się osobę fizyczną która:

* posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

* przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl powyższego przepisu, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu przez konkretnego podatnika, musi on posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że pobyt Wnioskodawcy w Polsce w roku 2008 nie przekroczy 183 dni i tym samym druga przesłanka, na podstawie której określa się miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych, nie jest spełniona.

Zgodnie z powyższym przepisem, ośrodek interesów życiowych danej osoby znajduje się w Polsce jeśli znajduje się tam jej centrum interesów osobistych lub gospodarczych. Chcąc określić ścisły związek osobisty i gospodarczy danej osoby, należy wziąć pod uwagę całokształt powiązań rodzinnych i ekonomicznych, wykonywane zajęcia oraz wszelkiego rodzaju inną działalność, w tym społeczną i kulturalną.

W przypadku Wnioskodawcy, w związku z brakiem zamiaru powrotu do Polski w najbliższym okresie (umowa z niemieckim podmiotem została zawarta na czas nieokreślony) oraz toczącym się postępowaniem rozwodowym, można uznać, iż od momentu rozpoczęcia pracy w Niemczech, Wnioskodawca przeniósł centrum interesów osobistych do Niemiec. Od 1 czerwca 2008 r. Wnioskodawca świadczy pracę wyłącznie na rzecz niemieckiej spółki, a całość wynagrodzenia, jakie otrzymuje dotyczy jedynie pracy na terytorium Niemiec. Dodatkowo, Wnioskodawca ubiega się o członkostwo w Niemieckim Stowarzyszeniu Aktuariuszy DAV (członkostwo to przysługuje mu na zasadzie wzajemności jako członkowi Polskiego Stowarzyszenia Aktuariuszy w Polsce). Stąd również centrum interesów gospodarczych Wnioskodawcy znajduje się w Niemczech. Mając na uwadze sytuację, kiedy zarówno centrum interesów gospodarczych i osobistych od dnia 1 czerwca 2008 r. znajduje się w Niemczech, można jednoznacznie wnioskować, iż ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy od momentu wyjazdu za granicę znajduje się w Niemczech.

W związku z tym, iż zgodnie z art. 4a ww. ustawy art. 3 ust. 1, 1a i 2a ww. ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, należy przeanalizować również postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z dnia 20 stycznia 2005 r.).

W sytuacji, gdyby zgodnie z polskimi przepisami Wnioskodawca zostałby uznany za polskiego rezydenta podatkowego przez cały 2008 r., wówczas od dnia 1 czerwca 2008 r. powstałby konflikt pomiędzy przepisami wewnętrznymi Polski i przepisami wewnętrznymi Niemiec (Wnioskodawca będzie uznany za osobę podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech od momentu przyjazdu do Niemiec, co zostanie potwierdzone niemieckim certyfikatem rezydencji). A zatem, ustalając rezydencję podatkową osoby fizycznej, która tak jak Wnioskodawca potencjalnie mogłaby być uznawana za rezydenta podatkowego w obu krajach na mocy ich wewnętrznych przepisów, należy wziąć pod uwagę (na podstawie art. 4a ww. ustawy) uregulowania art. 4 Umowy.

Zgodnie z lit. a) powyższego artykułu, jeżeli osoba fizyczna ma dla celów podatkowych miejsce zamieszkania zarówno w Polsce, jak i na terytorium Niemiec, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania (tj. ang. "permanent home"). Zgodnie z Komentarzem do konwencji modelowej OECD termin "stałe miejsce zamieszkania" (ang. permanent home) powinien być interpretowany jako dom/mieszkanie, które dana osoba posiada stale do swojej dyspozycji a sama forma zamieszkania (mieszkanie, dom, pokój) oraz tytuł prawny do jego wykorzystywania (własność, najem) nie może stanowić kryterium rozstrzygającego dla uznania danego miejsca za stałe miejsce zamieszkania. W świetle powyższego, należy uznać, iż Wnioskodawca posiada od dnia wyjazdu miejsce stałego zamieszkania w Niemczech, gdyż mieszkanie w Polsce zostało przeznaczone na wynajem.

Jeżeli zaś dana osoba miałaby stałe miejsce zamieszkania zarówno w Polsce, jak i w Niemczech, to będzie uważana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium tego Umawiającego się Państwa, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych). Mówiąc o ściślejszych związkach osobistych i gospodarczych danej osoby należy wziąć pod uwagę jej powiązania rodzinne i ekonomiczne, wykonywane zajęcia oraz wszelkiego rodzaju inną działalność w tym społeczną, polityczną i kulturalną. Wszystkie te okoliczności muszą być przy tym rozważane całościowo. Kluczową kwestią jest tu samo postępowanie danej osoby. Na podstawie analizy powiązań rodzinnych i ekonomicznych Wnioskodawcy można stwierdzić, że jego centrum interesów życiowych (osobistych jak i gospodarczych) zostało przeniesione z Polski do Niemiec od momentu rozpoczęcia pracy za granicą tj. od 1 czerwca 2008 r., w związku z następującymi faktami:

* pomiędzy Wnioskodawcą a jego żoną toczy się postępowanie rozwodowe,

* podczas pobytu w Niemczech mieszkanie Wnioskodawcy w Polsce zostało przeznaczone na wynajem,

* fakt, iż od czerwca 2008 r. głównym źródłem utrzymania Wnioskodawcy jest wynagrodzenie uzyskiwane za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec, którego koszty ponosi niemiecki pracodawca.

W związku z przytoczonym wyżej stanem faktycznym oraz na podstawie powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec Wnioskodawca powinien zostać uznany za osobę posiadającą w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie od 1 stycznia - 31 maja 2008 r., natomiast w okresie od 1 czerwca 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. za osobę nie posiadającą w Polsce miejsca zamieszkania dla celów podatkowych. Status nierezydenta podatkowego w Polsce powinien mieć zastosowanie również w kolejnych latach, w których Wnioskodawca będzie przebywał i wykonywał pracę na terytorium Niemiec. Konsekwentnie w okresie styczeń - maj 2008 r. Wnioskodawca powinien opłacać podatki w Polsce od całości światowych dochodów, natomiast w okresie od czerwca do grudnia 2008 r. powinien opłacać podatki w Polsce wyłącznie od dochodów osiągniętych ze źródeł położonych na jej terytorium tj. np. od dochodu z wynajmu nieruchomości położonej na terytorium Polski. Dlatego też, przychód osiągnięty z pracy wykonywanej poza terytorium Polski (tj. w Niemczech) nie będzie podlegał opodatkowaniu polskim podatkiem dochodowym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)" osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a tej ustawy stanowi, ze osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a powołanej wyżej ustawy).

Rozstrzygające znaczenie ma zatem ustalenie miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza - z uwzględnieniem ustępów 2 i 3 tego artykułu - każdą osobę, która według prawa tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona. Określenie to nie obejmuje przy tym osoby fizycznej, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie tylko dlatego, że osiąga ona dochód ze źródeł w nim położonych.

Definicja odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca od dnia wyjazdu do Niemiec nie ma miejsca zamieszkania w Polsce.

Oznacza to, iż od dnia wyjazdu do Niemiec (1 maja 2008 r.) Wnioskodawca podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Natomiast do dnia wyjazdu (30 kwietnia 2008 r.), Wnioskodawca podlegał opodatkowaniu w Polsce od całości uzyskanych dochodów, na zasadach określonych w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O ile przedstawiony we wniosku stan faktyczny nie ulegnie zmianie, w kolejnych latach podatkowych, Wnioskodawca będzie nadal podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniała treść art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja Podatkowa od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Oznacza to, że wszystkie wnioski, które wpływają do organów od wymienionej daty podlegają opłacie w wysokości 40 zł Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 75 zł w dniu 12 sierpnia 2008 r. różnica w kwocie 35 zł zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno - prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783), na wskazany przez Stronę nr rachunku bankowego:

XXX

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.