IPPB2/415-134/12-2/LS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2012 r. (data wpływu 13 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni (dalej: Wnioskodawczyni) posiada obywatelstwo polskie i francuskie. Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) oraz umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 4 czerwca 1992 r. (dalej: UPO z Cyprem).

Od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawczyni pełni funkcję dyrektora ("director of the company") - członka rady dyrektorów (board of directors), w spółce mającej siedzibę na Cyprze (dalej: Spółka). Spółka posiada osobowość prawną działając w formie prawnej cypryjskiej private company limited by shares.

Wnioskodawczyni została powołana do pełnienia funkcji dyrektora w Spółce w drodze uchwały wspólników. Nie pozostaje ona i nie będzie pozostawała ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia lub innym, na podstawie którego mogłaby pełnić funkcję dyrektora. W 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymywała od Spółki wynagrodzenie za pełnienie funkcji dyrektora w Spółce. W przyszłości Wnioskodawczyni także będzie otrzymywać wynagrodzenie za pełnienie funkcji dyrektora w Spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2. W zakresie pytania Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Stanowisko Wnioskodawczyni

Zarówno dochód z wynagrodzenia, które zostało do momentu wystąpienia z niniejszym wnioskiem o interpretację wypłacone Wnioskodawczyni za pełnienie stanowiska Dyrektora w Spółce, jak i z wynagrodzenia, które będzie wypłacane Wnioskodawczyni w przyszłości, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce na podstawie art. 16 i art. 24 ust. 1 lit. a) umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r.

Zgodnie z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (dalej: ustawa o PIT), Wnioskodawczyni, jako osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów".

Jednocześnie, art. 4 ustawy o PIT nakazuje stosować powyższą zasadę z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ponieważ podmiotem wypłacającym na rzecz Wnioskodawczyni wynagrodzenie za pełnienie funkcji dyrektora jest spółka posiadająca rezydencję podatkową na Cyprze, a odbiorcą należności jest podmiot będący polskim rezydentem dla celów podatkowych, to umową w sprawie unikania podwójnego opodatkowania mającą zastosowanie do tych płatności jest polsko - cypryjska UPO.

Artykuł 16 polsko-cypryjskiej UPO stanowi, ze "wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie".

Kluczowe znaczenie dla określenia skutków prawnych zdarzeń wskazanych w części dotyczącej opisu zdarzenia przyszłego ma określenie zakresu przedmiotowego powyższego przepisu polsko - cypryjskiej UPO

W tym celu, należy uwzględnić art. 16 polsko - cypryjskiej UPO w wersji angielskiej, który odnosi się do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określonym jako "the board of directors", czyli rada dyrektorów, a nie z tytułu "członkostwa w radzie nadzorczej" jak stanowi wersja polska.

Artykuł 30 polsko - cypryjskiej UPO przesądza, że w razie rozbieżności, rozstrzygające znaczenie ma wersja angielska. Oznacza to, że w zakresie przedmiotowym art. 16 polsko - cypryjskiej UPO znajdują się należności z tytułu pełnienia funkcji dyrektora - członka rady dyrektorów spółki cypryjskiej.

Stanowisko takie jest zgodne także z prezentowanym w doktrynie poglądem, według którego w przypadku rozbieżności wersji językowych dotyczących odpowiednika art. 16 Konwencji Modelowej OECD (czyli np. art. 16 polsko-cypryjskiej UPO), chodzi o opodatkowanie dochodów z tytułu członkostwa we wszelkich organach spółki (np. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Warszawa 2000 r., s. 284 i nast.).

Z tego powodu, należy uznać, że przychód Wnioskodawczyni w postaci wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora - członka rady dyrektorów w Spółce, stanowi należność, o której mowa w art. 16 polsko - cypryjskiej UPO.

Artykuł 24 ust. 1 lit. a) polsko - cypryjskiej UPO stanowi, że "jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania".

Ponieważ Wnioskodawczyni jest osobą mającą miejsce zamieszkania w Polsce i osiąga dochód w postaci wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora - członka rady dyrektorów w Spółce, który zgodnie z postanowieniami polsko - cypryjskiej UPO może być opodatkowany na Cyprze, to zgodnie z treścią zacytowanego powyżej przepisu, Polska zwalnia to wynagrodzenie od opodatkowania.

Zgodnie z art. 16 polsko - cypryjskiej UPO, należności których dotyczy ten artykuł, mogą być opodatkowane na Cyprze. Do tego rodzaju dochodów stosuje się art. 24 ust. 1 lit. a) polsko - cypryjskiej UPO, który stanowi, że Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania.

Oznacza to, że ponieważ wynagrodzenie Wnioskodawczyni za pełnienie funkcji dyrektora w Spółce, stanowi należność, o której mowa w art. 16 polsko - cypryjskiej UPO, to dochód ten może być opodatkowany na Cyprze, a w Polsce jest dochodem zwolnionym od podatku.

Podobne stanowisko dotyczące opodatkowania wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora - członka rady dyrektorów w spółce cypryjskiej, uzyskiwanego przez osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium polski, było wielokrotnie wyrażane przez polskie organy podatkowe (np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 grudnia 2011 r. sygn. IPPB4/415-716/11-4/MP czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 listopada 2011 r., sygn. IPPB4/415-715/11-2/MP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do ust. 1a ww. artykułu za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkowstwa w radzie nadzorczej spółki.

Artykuł 30 ww. Umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 Umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako "the board of directors" ("rada dyrektorów"), który powinien być rozumiany szerzej niż "rada nadzorcza" w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawczyni będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje istnienia w spółkach takiego organu jak "rada nadzorcza". Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni, co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworząc w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze "rady nadzorczej", a co najwyżej "radę dyrektorów". Natomiast wykonywane przez podatnika czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków "rad nadzorczych".

Reasumując, w przedmiotowej sprawie do wynagrodzeń Wnioskodawczyni, która pełni funkcję dyrektora i wykonuje czynności nadzorcze w spółce z siedzibą na Cyprze, znajdzie zastosowanie art. 16 umowy.

W myśl ww. przepisu umowy, dochód osoby mającej zamieszkanie na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód "może podlegać" opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Prawidłowe jest zatem stwierdzenie, że fakt, iż Republika Cypru w wewnętrznych przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową.

Artykuł 24 ust. 4 umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

Reasumując należy stwierdzić, że uzyskiwane przez Wnioskodawczynię dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.