IPPB2/415-1333/08-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 15 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania diet przysługujących pracownikom delegowanym do pracy zagranicą - jest prawidłowe.

W dniu 15 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania diet przysługujących pracownikom delegowanym do pracy zagranicą.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako Spółka, zajmuje się świadczeniem usług remontowo-budowlanych na terenie Polski, jak i krajów Unii Europejskiej. Umowy o pracę zawierane z pracownikami określają jako miejsce wykonywania pracy miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki. Przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników uzyskiwanych za pracę poza granicami Polski Spółka stosuje przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tej pory Wnioskodawca uważał, kierując się m.in. dostępnymi interpretacjami przepisów podatkowych (np. decyzja Izby Skarbowej w Olsztynie Oddział Zamiejscowy w Elblągu z dnia 8 maja 2007 r. Nr PBP/E/4117-1-6/07), że charakter wykonywanych prac nie pozwala na traktowanie wyjazdów pracowników w celu realizowania zadań, jako podróży służbowych.

W związku z postulatami pracowników domagających się traktowania okresów wykonywania pracy poza siedzibą Spółki, jako podróży służbowych i wypłacania im diet oraz innych świadczeń z tym związanych, szczególnie w świetle interpretacji podatkowych dotyczących uznawania wykonywania usług transportowych przez kierowców, jako podróży służbowych, Wnioskodawca został zmuszony do zweryfikowania dotychczasowego sposobu ustalania składników wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyżej opisanej sytuacji obliczane i wypłacane kwoty w wysokości diet przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowych będą korzystały ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy będą stanowiły koszt uzyskania przychodów Spółki w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W kwestii pytania z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, iż postulaty pracowników są zasadne, ponieważ wydaje się, iż intencją ustawodawcy było częściowe zrekompensowanie za pomocą diet zwiększonych kosztów utrzymania się pracowników w czasie wykonywania obowiązków służbowych poza miejscem zamieszkania. W przypadku prac na terenie kraju jedynie przepisy o podróżach służbowych dają taką możliwość, natomiast w przypadku wyjazdów zagranicznych zwolnienie od podatku części wynagrodzenia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest tym samym co wypłacona dieta za czas zagranicznej podróży służbowej. Szczególnie w świetle interpretacji podatkowych dotyczących podróży służbowych kierowców wykonujących usługi transportu krajowego czy międzynarodowego. Tak jak w przypadku kierowców, faktyczne miejsce wykonywania pracy przez pracowników Spółki nie zawsze pokrywa się z miejscem określonym w umowie o pracę, co nie stanowi przeszkody do uznania wyjazdów kierowców jako podróży służbowych i uznania wypłaconych diet za koszty działalności podmiotów gospodarczych oraz jednocześnie zwolnienia ich z podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników.

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - w wyżej określonym przypadku wypłacone pracownikom kwoty diet będą zwolnione z podatku dochodowego od wynagrodzeń uzyskiwanych przez pracowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Na podstawie powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracownikowi, z tytułu odbytej podróży służbowej w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, przysługują diety oraz zwrot kosztów za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, do wysokości określonej w Rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej: na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.). Należności te korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. Z uwagi na brak definicji podróży służbowej na gruncie prawa podatkowego do wyjaśnienia tej kwestii należy posłużyć się art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), zgodnie z którym, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługuje zwrot kosztów związanych z podróżą służbową. Zatem, podróżą służbową jest każdy wyjazd pracownika na polecenie pracodawcy poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy - w celu wykonania zadania służbowego.

W świetle art. 29 § 1 ustawy - Kodeks Pracy określenie w umowie o pracę m.in. miejsca wykonywania pracy, pozostaje w gestii stron stosunku pracy. Nie ma przeszkód prawnych, aby w umowie o pracę zawartej z kierowcą, określono jako miejsce jej wykonywania siedzibę przedsiębiorcy. W takim przypadku, jeśli umowa o pracę nie przewiduje dodatkowych warunków, służbowy wyjazd pracownika poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy będzie podróżą służbową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że miejscem wykonywania pracy przez pracowników jest siedziba pracodawcy, natomiast zlecenia wykonywane są również na terenie Polski i krajów Unii Europejskiej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli są spełnione wszystkie przesłanki wyżej cytowanych przepisów to zatrudnieni pracownicy odbywają podróże służbowe. Dlatego też z tytułu odbytych wyjazdów służbowych przysługują im diety i inne należności z tytułu podróży służbowych na obszarze kraju lub poza granicami kraju. Należności te będą zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej we wcześniej wymienionych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej, regulujących wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej odpowiednio na obszarze kraju i poza jego granicami.

Odmienną sytuację reguluje przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r.), który stanowi, iż wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawała w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15, który stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia pracownika odbywającego podróż służbową poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z cytowanego przepisu art. 21 ust. 15 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku pracowników odbywających podróż służbową nie ma zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy obejmujące część przychodów osób czasowo przebywających za granicami (tzw. oddelegowanie) i uzyskujących dochody ze stosunku pracy. Zwolnienie to ma miejsce w przypadku, gdy w związku z czasowym odesłaniem pracownika do pracy za granicę, w umowie o pracę określone zostaje inne od dotychczasowego (stałego miejsca pracy pracownika) miejsce świadczenia pracy, tj. miejsce położone poza krajem, w którym znajduje się siedziba pracodawcy. Natomiast udanie się w podróż służbową nie wymaga zmiany dotychczasowych postanowień umownych pomiędzy pracownikiem a pracodawcą. Przejściowe świadczenie pracy poza siedzibą pracodawcy lub stałym miejscem pracy pracownika odbywa się w sposób mniej sformalizowany, zazwyczaj w dokumencie polecenia wyjazdu służbowego. Z powyższego wynika, że jeśli pracownik przebywa w podróży służbowej może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeśli został czasowo skierowany do pracy za granicę - w związku ze zmianą jego miejsca pracy - może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując stwierdzić należy, że w sytuacji, opisanej we wniosku, tj. gdy stałe miejsce wykonywania pracy pracownika, zgodnie z treścią umowy o pracę, znajduje się w Polsce, natomiast za granicą wykonuje on jedynie zadania służbowe - to zgodnie z brzmieniem wyżej cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym, wypłacone przez pracodawcę diety i inne należności za czas podróży służbowej podlegają zwolnieniu do wysokości wskazanej w wyżej powołanych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Natomiast w tej sytuacji nie ma zastosowania zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 8 maja 2007 r. nr PBP/E/4117-1-6/07, należy stwierdzić, iż decyzje organów podatkowych co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego; tym samym nie stanowią podstawy prawnej wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.