IPPB2/415-1072/08-2/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na kształcenie pracowników na studiach wyższych i studiach podyplomowych bez skierowania - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego wartości świadczeń przyznanych przez pracodawcę na kształcenie pracowników na studiach wyższych i studiach podyplomowych bez skierowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik zamierza bez skierowania finansować koszty nauki swoim pracownikom, którzy podejmują studia wyższe lub studia podyplomowe w szkołach wyższych.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dofinansowanie nauki przez pracodawcę, co do zasady stanowi przychód pracownika stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ale korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmującego wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Od 14 marca 2006 r. nastąpiła zmiana stanu prawnego w zakresie przepisów regulujących podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników. Regulujące dotychczas kompleksowo kwestie podnoszenia kwalifikacji zawodowych dorosłych rozporządzenie z MEN i MPiPS z 12 października 1993 r. zostało w części (m.in. § 8) uchylone i zastąpione rozporządzeniem MEiN z 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych. Zgodnie z ww. rozporządzeniem pozaszkolne formy kształcenia obejmują kurs, kurs zawodowy seminaria i praktykę zawodową. Bez wyraźnej oficjalnej kwalifikacji pozostały niektóre formy kształcenia uprzednio zaliczane do form pozaszkolnych, jak studia podyplomowe.

Powstaje zatem wątpliwość, czy w takiej sytuacji studia podyplomowe zostaną zakwalifikowane przez organy podatkowe do szkolnych form kształcenia, a w konsekwencji ich finansowanie bez skierowania będzie korzystało ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracownik, który nie jest skierowany przez pracodawcę, a któremu pracodawca finansuje studia, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zarówno w przypadku studiów wyższych, jak i studiów podyplomowych w szkole wyższej.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

W obecnym stanie prawnym sfinansowanie przez pracodawcę zarówno nauki na studiach wyższych, jak i na studiach podyplomowych w szkole wyższej będzie świadczeniem, które korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy nauka została podjęta na podstawie skierowania czy bez skierowania pracodawcy.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dofinansowanie nauki przez pracodawcę, co do zasady stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje w formach pozaszkolnych.

Zakres świadczeń, jakie pracodawca ma możliwość przyznać pracownikom określa rozporządzenie MEN oraz MPiPS z 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.). Ww. rozporządzenie przed 14 marca 2006 r. w sposób kompleksowy regulowało kwestie podnoszenia kwalifikacji zawodowych dorosłych.

Z dniem 14 marca 2006 r. weszło w życie rozporządzenie MEiN z 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216). Powyższa zmiana na podstawie par. 52 ww. rozporządzenia spowodowała częściową utratę mocy rozporządzenie MEN oraz MPiPS z 12 października 1993 r., w tym § 8, który określał, jakie formy kształcenia zalicza się do form pozaszkolnych.

Biorąc pod uwagę, iż zgodnie z rozporządzeniem MEiN z 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216) pozaszkolne formy kształcenia obejmują kurs, kurs zawodowy, seminaria i praktykę zawodową, a stosownie do § 3 rozporządzenia MEN oraz MPiPS z 12 października 1993 r. kształcenie dorosłych w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i wyższych (bez bliższego doprecyzowania), wszystkie formy kształcenia wyraźnie nie wymienione w nowym akcie prawnym jako formy pozaszkolne, a realizowane w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i wyższych należy uznać za szkolne formy kształcenia. Jest to spójne z art. 8 ust. 1 ustawy z 27 lipca 2005 r. o szkolnictwie wyższym, który przewiduje różne formy zajęć prowadzonych przez uczelnię obok studiów wyższych, m.in. studia doktoranckie, studia podyplomowe. Tym samym w stanie prawnym obowiązującym od 14 marca 2006 r. naukę w szkołach wyższych niezależnie czy są to studia czy studia podyplomowe należy zaliczyć do kształcenia w formach szkolnych.

Dofinansowanie przez pracodawcę kształcenia w formach szkolnych jest świadczeniem, które korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy nauka została podjęta na podstawie skierowania czy bez skierowania pracodawcy.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych m.in. Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (sygn. 1472/DPC/415-68/07/PK), Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu (sygn. ZD/4060-40/07, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów (sygn. IPPB2/415-241/07-4/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z powyższym należy przyjąć, że co do zasady wartość świadczeń otrzymanych przez pracowników na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych stanowi przychód ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Użyte w cytowanym powyżej przepisie sformułowanie "odrębne przepisy" obejmuje cały szereg aktów prawnych, z których wynika prawo pracownika do otrzymania od pracodawcy świadczeń w związku z dokształcaniem.

Do tego katalogu zaliczyć można:

* Rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.)

* Rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza sfinansować swoim pracownikom koszt nauki, którą podjęli na studiach wyższych lub studiach podyplomowych bez skierowania przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia z 12 października 1993 r., kształcenie dorosłych w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym Dz. U. z 2005 r. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.) stanowi, że w uczelni mogą być prowadzone studia, studia doktoranckie, studia podyplomowe oraz kursy dokształcające. Ustawa - Prawo o szkolnictwie wyższym definiuje studia podyplomowe, jako inną niż studia wyższe i studia doktoranckie formę kształcenia przeznaczoną dla osób legitymujących się dyplomem ukończenia studiów wyższych (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy).

W przypadku pracownika podejmującego naukę w szkole bez skierowania zakładu pracy zakres świadczeń bądź uprawnień, jakie mogą mu być przyznane przez pracodawcę z tego tytułu, reguluje przepis § 5 ust. 1 rozporządzenia z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych, który stanowi, iż takiemu pracownikowi może być udzielony bezpłatny urlop i zwolnienie z części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia w wymiarze ustalonym na zasadzie porozumienia pomiędzy zakładem pracy i pracownikiem.

Dodatkowo zakład pracy może też pokryć pracownikowi koszty związane z nauką tj.:

Reasumując należy stwierdzić, iż sfinansowanie pracownikowi, który nie jest skierowany przez pracodawcę, studiów wyższych oraz studiów podyplomowych, korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.