IPPB1/4511-83/16-4/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki WNiP lub Majątku - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki WNiP lub Majątku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.W przyszłości Wnioskodawca zostanie wspólnikiem w spółce osobowej (komandytowej lub jawnej) z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako "SpO" lub "Spółka"), do której wniesie wkład pieniężny. Natomiast inna osoba fizyczna (polski rezydent podatkowy, dalej jako "Wspólnik") wniesie wkład niepieniężny (np. wartość niematerialną i prawną, tj. know - how, znak towarowy lub majątek, który związany będzie ze świadczeniem usług w ramach SpO). Niewykluczone, że wkład Wspólnika będzie polegał na świadczeniu pracy własnej.

Po spełnieniu zakładanych celów gospodarczych Spółki lub w przypadku braku możliwości ich realizacji, możliwa jest sytuacja, że Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem zakończą byt prawny SpO, poprzez jej likwidację lub rozwiązanie bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, tj. przez podjęcie jednomyślnej uchwały o jej rozwiązaniu. Zakończenie działalności SpO, doprowadzi do podzielenia całego majątku SpO pomiędzy jej wspólników i wydania im jego składników.

Przychody Spółki będą podlegały zgodnie z Ustawą o p.d.o.f. opodatkowaniu na poziomie jej wspólników, w tym Wnioskodawcy i od dochodów uzyskanych za pośrednictwem SpO wspólnicy będą na bieżąco płacili podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca przewiduje, że w skład majątku SpO w momencie jej likwidacji (rozwiązania) mogą wchodzić m.in.: wartości niematerialne i prawne, tj. know - how lub znak towarowy (dalej jako "WNiP") lub majątek, który związany będzie ze świadczeniem usług w ramach SpO (inny niż środki pieniężne, dalej jako "Majątek"). Niewykluczone, że poza wymienionymi składnikami, w skład aktywów Spółki na moment ustania jej bytu prawnego wchodzić będą także nieznacznej wartości środki pieniężne.

W przypadku likwidacji lub rozwiązania Spółki, Wnioskodawca otrzyma przypadającą na siebie zgodnie z umową Spółki część majątku pozostającego w Spółce na dzień jej likwidacji (rozwiązania). Możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca otrzyma część majątku Spółki w postaci WNiP lub Majątku. Oznacza to, że majątek otrzymany przez Wnioskodawcę może nie być tożsamy z pierwotnym przedmiotem wkładu do Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki WNiP lub Majątku spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu na gruncie Ustawy o p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki WNiP lub Majątku nie będzie skutkować powstaniem u Wnioskodawcy przychodu na gruncie Ustawy o p.d.o.f.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o p.d.o.f., W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 Ustawy o p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (a więc np. spółkę jawną lub komandytową).

Zgodnie z art. 5b ust. 2 Ustawy o p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędącą osobą prawną (czyli np. spółka komandytowa lub jawna), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie pojęcie przychodu uzyskiwanego przez wspólników spółki jawnej należy rozpatrywać na gruncie art. 14 Ustawy o p.d.o.f.

Zasadniczo, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o p.d.o.f., z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 Ustawy o p.d.o.f.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy o p.d.o.f., za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Artykuł 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy o p.d.o.f. wskazuje, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b Ustawy o p.d.o.f., do przychodów z działalności gospodarczej, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych przepisów, wartość innych niż środki pieniężne składników majątku, takich jak np. WNiP łub Majątek, otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie stanowią dla wspólnika przychodu do opodatkowania.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że wartość innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną (takich jak np. spółka jawna lub komandytowa) będzie stanowić przychód dla wspólnika dopiero w momencie ich ewentualnego odpłatnego zbycia (lub nie będzie stanowić przychodu przy założeniu, że odpłatne zbycie nastąpi po upływie sześciu lat od likwidacji spółki niebędącej osobą prawną oraz nie zostanie dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej).

Stanowisko w zakresie neutralności podatkowej otrzymania majątku (innego niż środki pieniężne) w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej (takiej jak Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem) zostało potwierdzone w ugruntowanej linii orzeczniczej organów podatkowych.

Przykładowo stanowisko takie jak Wnioskodawca zaprezentowano w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 stycznia 2014 r., nr IPTPB1/415-612/13-4/DS: "W konsekwencji, (...), w przypadku, gdy w wyniku likwidacji Spółki komandytowej otrzyma składniki majątku tej Spółki (...), w momencie likwidacji Spółki komandytowej nie powstanie u Niego przychód (dochód) podatkowy. Przychód (dochód) ten może powstać dopiero w przyszłości w przypadku odpłatnego zbycia tych akcjis przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2013 r., nr IBPBI/1/415-994/13/KB: "(...) w przypadku gdy w wyniku likwidacji Sp.k. otrzyma składniki majątku Sp.k. (...), w momencie likwidacji Sp.k. nie powstanie u niego przychód podatkowy. Przychód ten może powstać dopiero w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją Sp.k. Z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "ustawa o PIT") wynika bowiem, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej."

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2013 r., nr IPPB1/415-922/13-4/MT: w przypadku zbycia otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej długoterminowych aktywów finansowych w postaci akcji lub udziałów oraz nieruchomości powstałby przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza wskazać należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę przedmiotowych składników majątku nie spowoduje powstania przychodu podatkowego stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2013 r., nr ILPB 1/415-99/13-2/TW: "(...) w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku w związku z likwidacją spółki osobowej - Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień ich otrzymania."

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 marca 2013 r., nr IBPBI/1/415-1610/12/SK: "w sytuacji gdy dojdzie do likwidacji spółki osobowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, a w wyniku tej czynności prawnej otrzyma On inne niż środki pieniężne składniki majątku (odpowiadające Jego udziałowi w spółce), to po stronie Wnioskodawcy na dzień ich otrzymania nie powstanie przychód z działalności gospodarczej."

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego WNiP lub Majątku wskutek likwidacji lub rozwiązania SpO, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że nie ma znaczenia, czy rozwiązanie Spółki nastąpi po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej, czy też bez przeprowadzenia takiej procedury.

Zgodnie z art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm., dalej jako "k.s.h.") jedną z przyczyn rozwiązania spółki jawnej stanowi jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Dodatkowo, zgodnie z art. 58 pkt 5 k.s.h., konsekwencją wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika jest również rozwiązanie spółki. W świetle art. 67 § 1 k.s.h. w przypadkach określonych w art. 58 k.s.h. należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Dodatkowo, zgodnie z art. 103 k.s.h., do spółki komandytowej stosuje się odpowiednie przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Oznacza to możliwość zastosowania do spółki komandytowej odpowiednich przepisów dotyczących spółki jawnej w zakresie możliwości rozwiązania Spółki (w sytuacji, gdy funkcjonowałaby ona w formie spółki komandytowej) bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w myśl przepisów k.s.h. możliwe jest rozwiązanie Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez dokonanie stosownych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest bowiem obligatoryjne w przypadku rozwiązania spółki takiej jak Spółka.

Tym samym należy uznać, że nie ma znaczenia, czy rozwiązanie spółki osobowej nastąpi po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej, czy też bez przeprowadzenia takiej procedury. Podkreślenia wymaga fakt, że na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy, na gruncie Ustawy o p.d.o.f., nie powinny mieć wpływu różnice w formalnym przeprowadzeniu rozwiązania Spółki - z procedurą likwidacji albo bez niej. Zasadnicze znaczenie powinien mieć jedynie efekt podjętych działań, którym w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, będzie potencjalne zakończenie bytu prawnego Spółki. Rozwiązanie Spółki bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej, z perspektywy Ustawy o p.d.o.f., jest zatem bez znaczenia dla konsekwencji podatkowych Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 lutego 2014 r., nr IPTPB1/415-655/12-6/14-S/AP: "W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe."

Słuszne jest więc twierdzenie Wnioskodawcy, że otrzymanie przez niego wartości WNiP lub Majątku w związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki, nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.