IPPB1/415-980/10-2/EC - Opodatkowanie przychodu z tytułu nienaliczonych odsetek, tj. od pożyczki nieoprocentowanej udzielonej spółce.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2010 r. (data wpływu 10 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nienaliczonych odsetek, tj. od pożyczki nieoprocentowanej udzielonej Spółce przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nienaliczonych odsetek, tj. od pożyczki nieoprocentowanej udzielonej Spółce przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców spółek komandytowych, zwanych dalej "Spółki". Wnioskodawca planuje, działając jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, udzielanie nieoprocentowanych pożyczek spółkom w przyszłości. Wnioskodawca zaznacza, że jednocześnie prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku udzielenia nieoprocentowanych pożyczek Spółkom jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie musiał uznać za przychód, tytułem nieodpłatnego świadczenia, nienaliczone odsetki od udzielonych Spółkom przez Wnioskodawcę pożyczek, w części, w jakiej wnioskodawca partycypuje w zyskach i stratach spółek. Pytanie dotyczy Wnioskodawcy jako wspólnika Spółek (czyli pożyczkobiorcy w części, w jakiej Wnioskodawca uczestniczy w zyskach i stratach spółek), a nie jako osoby fizycznej nieprowadzącej działalności (czyli pożyczkodawcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, nienaliczone odsetki z tytułu nieoprocentowanych pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę Spółkom nie będą dla Wnioskodawcy przychodem, tytułem nieodpłatnego świadczenia, w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku spółek. W opinii Wnioskodawcy, stanowisko to wynika z faktu, że Wnioskodawca pozostawać będzie wspólnikiem spółki osobowej, co oznacza, że w części przypadającej na jego udział w zysku Spółek będzie on pożyczał sam sobie. A skoro tak, to nie może tu być mowy o nieodpłatnym świadczeniu - Wnioskodawca nie może sam sobie niczego świadczyć nieodpłatnie.

Wnioskodawca wskazał, iż stanowisko Wnioskodawcy o tym, że samemu sobie nie można świadczyć niczego nieodpłatnie, znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych, które otrzymał Wnioskodawca: IPPB1/415-981/08-2/AG, IPPB1/415-983/08-2/AZ, IPPB1/415-982/08-2/AG.

Cytat z interpretacji IPPB1/415-982/08-2/AG: "... z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla samego siebie" w takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", "bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - "świadczył samemu sobie...".

Wprawdzie powołane interpretacje dotyczą stanu odmiennego od będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Potwierdzają one jednak ogólną zasadę, zgodnie z którą nie można świadczyć samemu sobie. Do dziś interpretacje te nie zostały uchylone.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje pełne potwierdzenie w interpretacji indywidualnej o sygn. IPPB1/415-1383/08-2/ES, wydanej w dniu 4 marca 2009 r., doręczonej Wnioskodawcy w dniu 12 marca 2009 r. Wnioskodawca zgadza się całkowicie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażonym w tej interpretacji: "z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla siebie samego" w takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom. Jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym "świadczył samemu sobie".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż z tytułu umorzenia odsetek od pożyczki udzielonej przez "wnioskodawcę spółce nie będą dla wnioskodawcy przychodem, tytułem nieodpłatnego świadczenia w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku spółki - należy uznać za prawidłowe."

Interpretacja o sygnaturze IPPB1/415-651/10-2/ES, otrzymana przez Wnioskodawcę 13 października 2010 r., stanowi kolejne potwierdzenie słuszności stanowiska Wnioskodawcy: "opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy. Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla siebie samego" w-takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom. Jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt. Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - "świadczył samemu sobie". Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż umorzone odsetki od pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę spółkom nie będą dla Wnioskodawcy przychodem, tytułem nieodpłatnego świadczenia w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku spółek - należy uznać za prawidłowe."

Przedmiotowe interpretacje zostały wydane w bardzo zbliżonym stanie faktycznym. Ponieważ od dnia wydania tych interpretacji do dnia złożenia przez Wnioskodawcę niniejszego wniosku nie uległy zmianie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani interpretacje te nie zostały uchylone Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko wyrażone w niniejszym wniosku jest z całą pewnością prawidłowe. Wnioskodawca jest również głęboko przekonany, że Dyrektor Izby Skarbowej wydał powyższe interpretacje w sposób całkowicie zgodny z obowiązującymi przepisami. a skoro tak, to Wnioskodawca jest przekonany, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku Dyrektor Izby Skarbowej uzna stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. W przeciwnym razie musiałby zaprzeczyć zgodności z prawem wydanych uprzednio przez siebie interpretacji. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w sprawie zakończonej wyrokiem WSA w Warszawie o sygn. III SA/Wa 405/09 Minister Finansów, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji, wskazał, że udzielenie pożyczki spółce osobowej - komandytowej stanowi udzielenie pożyczki podmiotom ją tworzącym, a więc również samemu sobie - w części, w jakiej pożyczkodawca ma udział w majątku spółki. Pogląd ten ma odzwierciedlenie w wyroku NSA z 12 listopada 1998 r. sygn. SA/Sz 2440/97. Zgodnie z tym wyrokiem oraz zaskarżoną interpretacją nie uważa się za koszt uzyskania przychodu odsetek od kapitału włożonego przez wspólnika w źródło przychodów (w przypadku tego wyroku chodziło o spółkę komandytową) w postaci oprocentowanej pożyczki, w części, w jakiej wspólnik uczestniczy w zyskach i stratach spółki. Skoro tak jest, i takie jest aktualne stanowisko Ministra Finansów, to konsekwentnie należy stwierdzić, że nienaliczone odsetki od nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę spółkom nie mogą zostać potraktowane jako nieodpłatne świadczenie Wnioskodawcy na rzecz spółek, czyli samego siebie, w części, w jakiej uczestniczy on w zyskach i stratach spółek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przez umowę pożyczki w świetle art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie, tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymywane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będący wspólnikiem spółki komandytowej, planuje, jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, udzielanie Spółce nieoprocentowanych pożyczek.

Stosownie do art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037) "spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana". Z przepisu tego wynika m.in., że majątek takiej spółki stanowi jej wyłączną własność. Jednakże spółki osobowe prawa handlowego (do których należy m.in. spółka komandytowa) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, takimi podatnikami są wspólnicy takiej spółki.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Opisaną wyżej zasadę proporcjonalnego udziału stosuje się analogicznie do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie "dla siebie samego" w takim zakresie, w jakim "przychody i koszty spółki osobowej" stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód, ani koszt.

Zatem w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu przez tego wspólnika przychodu "z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń", bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik - w sensie podatkowym - "świadczył samemu sobie".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż odsetki z tytułu pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę Spółce nie będą dla Wnioskodawcy przychodem, tytułem nieodpłatnego świadczenia w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zysku Spółki - należy uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowych, wyroku WSA w Warszawie oraz NSA należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.