IPPB1/415-96/14-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2014 r. (data wpływu 31 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.) w Polsce.

Wnioskodawca był wspólnikiem:

* spółki jawnej - "T. Spółka jawna" (dalej: "T. Spółka jawna"), która powstała na skutek przekształcenia formy prawnej T. Sp. z o.o. (dalej: "T.") oraz

* spółki jawnej - "P. Spółka jawna" (dalej: "P. Spółka jawna"), która powstała na skutek przekształcenia formy prawnej P. Sp. z o.o. (dalej: "P.").

T. Spółka jawna była również wspólnikiem P. Spółka jawna.

W 2013 r. nastąpiło rozwiązanie P. Spółki jawnej oraz T. Spółki jawnej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Zarówno P. Spółka jawna i T. Spółka jawna miały w dniu rozwiązania siedzibę i miejsce zarządu w Polsce.

W związku z rozwiązaniem P. Spółki jawnej i T. Spółki jawnej Wnioskodawca otrzymał:

* środki pieniężne oraz

* inne składniki majątku, w tym w szczególności wierzytelność z tytułu kwoty gwarancyjnej.

Kwota gwarancyjna stanowiła część ceny sprzedaży udziałów w spółce X. Spółka z o.o. (dalej: "X."), które zostały sprzedane przez P. przed przekształceniem P. w P. spółka jawna.

Zgodnie z umową sprzedaży udziałów w X., kwota gwarancyjna była elementem ceny sprzedaży i stanowiła zabezpieczenie potencjalnych roszczeń kupującego oraz wskazanych w umowie sprzedaży kosztów, do których poniesienia potencjalnie byłaby zobowiązana X. (kary administracyjne lub koszty sporu sądowego).

Zgodnie z umową, kwota gwarancyjna miała zostać przekazana P. po upływie 18 miesięcy od dnia podpisania umowy sprzedaży udziałów w X., w tej części w jakiej nie została przeznaczona na naprawę szkody kupującemu lub X. lub nie została przeznaczona przez X. na zapłatę kar administracyjnych lub innych kosztów wynikających ze sporu sądowego.

Jednocześnie, zgodnie z umową sprzedaży udziałów, w przypadku rozwiązania sprzedawcy - P., nabywca udziałów jest zobowiązany do przekazania kwoty gwarancyjnej wspólnikom P., w takim stosunku, w jakim wspólnicy uczestniczyli w podziale majątku likwidacyjnego.

W związku z przekształceniem P. w P. Spółka jawna, a następnie rozwiązaniem P. Spółka jawna oraz jej następcy prawnego - T. Spółka jawna, nastąpiło przeniesienie wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej na Wnioskodawcę w stosunku, w jakim Wnioskodawca uczestniczył w podziale majątku likwidacyjnego P. Spółka jawna i T. Spółka jawna.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w przyszłości może uzyskać spłatę wierzytelności z tytułu przypadającej na niego części kwoty gwarancyjnej.

Cała wartość kwoty gwarancyjnej stanowiła (jako element ceny sprzedaży) przychód podatkowy spółki P. W momencie sprzedaży udziałów w X. P. wykazała bowiem jako przychód podatkowy pełną wartość ceny sprzedaży udziałów spółki X. (w tym kwotę gwarancyjną).

Przedmiotem działalności P. (zarówno przed i po przekształceniu w spółkę jawną) była m.in. działalność holdingów finansowych (PKD: 64.2).

Wnioskodawca uzyskał indywidualną interpretację Ministra Finansów, w której organ potwierdził jego stanowisko, że w przypadku rozwiązania P. Spółki jawnej i T. Spółki jawnej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spłata na rzecz Wnioskodawcy, przypadającej mu części wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej, będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (lub dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, spłata na Jego rzecz, przypadającej mu części wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej, nie będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (lub dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE stanowiska.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o p.d.o.f., do przychodów z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej zalicza się również przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątkowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o p.d.o.f., dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika łub spółkę.

Jednocześnie, według art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli ich zbycie nastąpiło po upływie sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, a dodatkowo ich zbycie nie następuje w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Przepisy powyższe wprowadzają mechanizm, na mocy którego otrzymanie majątku wskutek likwidacji spółki niebędącej osobą prawną jest z perspektywy podatku dochodowego od osób fizycznych neutralne dla wspólnika otrzymującego taki majątek. Ewentualny przychód może powstać dopiero w przypadku odpłatnego zbycia danych składników majątku.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przepisy powinny mieć również zastosowanie w przypadku spłaty wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej. Wskazana wierzytelność stanowiła składnik majątkowy, który Wnioskodawca otrzymał w związku z rozwiązaniem spółek niebędących osobami prawnymi (spółek jawnych). Tym samym, uzyskanie przez Wnioskodawcę wierzytelności nie spowodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu (Wnioskodawca uzyskał w tym zakresie indywidualną interpretację podatkową, potwierdzającą brak przychodu w związku z otrzymaniem wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej).

W związku z powyższym, splata tej wierzytelności, w części przypadającej na Wnioskodawcę, powinna być również neutralna podatkowo. Wynika to z faktu, że spłata wierzytelności nie stanowi jej zbycia, czyli jedynej czynności dotyczącej składników majątkowych otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, w przypadku której zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o p.d.o.f. powstaje przychód podlegający opodatkowaniu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że kwota gwarancyjna stanowiła przychód, który został wykazany przez P. jako przychód podatkowy w momencie sprzedaży przez P. udziałów w spółce X.

W związku z powyższym, opodatkowanie wierzytelności w momencie jej spłaty wiązałoby się z koniecznością powtórnego wykazania przychodu podatkowego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, spłata przypadającej na Jego rzecz części wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej będzie stanowiła wyłącznie kasową realizację kwoty przychodu, który został już wykazany wcześniej jako przychód podatkowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, spłata przypadającej mu części wierzytelności z tytułu kwoty gwarancyjnej, otrzymanej w ramach rozwiązania spółki jawnej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, nie będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (lub dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z działu w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w wyniku likwidacji spółki jawnej - powstałej z przekształcenia sp. z o.o. - otrzyma wierzytelność z tytułu kwoty gwarancyjnej. Kwota gwarancyjna stanowiła część ceny sprzedaży udziałów w spółce X. Sp. z o.o., które zostały sprzedane przez P. sp. z o.o. przed przekształceniem tej spółki w spółkę jawną.

Cała wartość kwoty gwarancyjnej stanowiła (jako element ceny sprzedaży) przychód podatkowy spółki P. sp. z o.o. W momencie sprzedaży udziałów w X., P. sp. z o.o. wykazała jako przychód podatkowy pełną wartość ceny sprzedaży udziałów spółki X. (w tym kwotę gwarancyjną). Przedmiotem działalności P. (zarówno przed i po przekształceniu w spółkę jawną) była m.in. działalność holdingów finansowych. W przyszłości Wnioskodawca może otrzymać spłatę tej wierzytelności.

Odnosząc się do skutków podatkowych spłaty na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności otrzymanej w ramach likwidacji spółki jawnej, w pierwszej kolejności, ocenić należy, czy realizacja tej wierzytelności przez spółkę jawną spowodowałaby powstanie przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podkreślić należy, że w przekształconej spółce jawnej P. przedmiotem działalności gospodarczej była działalność holdingów finansowych, a wierzytelność będąca przedmiotem zapytania, po przekształceniu P. Sp. z o.o. w P. sp. jawna, stała się majątkiem spółki przekształconej, tj. spółki jawnej.

W rozpatrywanej sprawie, przychód ze sprzedaży udziałów spółki kapitałowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczany jest do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza i powstaje w momencie, gdy staje się on należny, stosownie do przywoływanego wyżej art. 14 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, spłata wierzytelności jest obojętna podatkowo, gdyż stanowi kasową realizację kwot przychodu, w stosunku do których "przychód do opodatkowania" powstał w momencie gdy stał się należny.

Stwierdzić zatem należy, że spłata wierzytelności - otrzymanej w wyniku rozwiązania spółki jawnej - nie będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.