IPPB1/415-94/09/10-8/S/ES - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniesienia przez podatnika prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą aportu w postaci nieruchomości do spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. z dnia 17 grudnia 2009 r. (data wpływu 24 czerwca 2010 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2007 r. (data wpływu 13 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem nieruchomości do spółki - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem nieruchomości do spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w zakresie handlu, opodatkowaną według liniowej stawki podatku 19%. Obecnie nie zatrudnia pracowników. Osobą współpracującą w ramach działalności jest mąż Wnioskodawczyni. W ramach działalności gospodarczej wybudowany został budynek biurowy (dalej Budynek). Budynek znajduje się w ostatniej fazie wykańczania. Nie została jeszcze wydana decyzja zezwalająca na użytkowanie budynku.

Wnioskodawczyni rozważa wniesienie Budynku wraz z przynależnym gruntem (dalej Nieruchomość) jako wkład do spółki osobowej. Po wniesieniu wkładu, spółka osobowa zakończy inwestycję oraz uzyska pozwolenie na użytkowanie Budynku.

Działalność spółki osobowej polegać będzie na wynajmowaniu nieruchomości oraz na obrocie nieruchomościami. Po wniesieniu wkładu, spółka osobowa będzie czerpała dochody z wynajmu Nieruchomości. Nie jest także wykluczone, iż Nieruchomość zostanie sprzedana, zaś pozyskane środki zostaną przeznaczone na nową inwestycję.

Umowa (umowy) najmu dotycząca wynajęcia Nieruchomości może zostać podpisana przed wniesieniem wkładu albo po jego wniesieniu. W przypadku podpisania umowy najmu przed wniesieniem wkładu do spółki osobowej, umowa realizowana będzie przez spółkę osobową w majątku której znajdzie się Nieruchomość (w przypadku podpisania umowy przed wniesieniem wkładu, po dokonaniu przeniesienia Nieruchomości zostanie dokonana cesja umowy najmu na spółkę osobową).

Przed wniesieniem wkładu do spółki osobowej nie zostaną wystawione żadne faktury dotyczące najmu. Rachunkowość prowadzona jest obecnie zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie nr 1 stanowiła przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie nr 2 i 3 została udzielona odrębną interpretacją. Odpowiedź na pytanie w zakresie podatku od towarów i usług została udzielona interpretacją indywidualną z dnia 10 kwietnia 2009 r. Nr IPPP1-443-138/09-2/JB.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z wniesieniem Nieruchomości tytułem wkładu do handlowej spółki osobowej nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 217 Konstytucji RP zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca. Nie ma obowiązku podatkowego bez ustawy podatkowej, która kwalifikuje określone zdarzenie jako zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego (przedmiot opodatkowania). Jeśli zatem określonego zdarzenia ustawa podatkowa nie wymienia jako przedmiotu opodatkowania, to zdarzenie to nie podlega opodatkowaniu.

Należy w tym miejscu odnieść się również do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym przychód z kapitałów pieniężnych stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby ustawodawca chciał opodatkować również wniesienie aportu do spółki osobowej, powinien wprowadzić w odniesieniu do tej kategorii stanów faktycznych unormowanie analogiczne do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na brak takiego unormowania należy jednak stwierdzić, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 6 maja 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretacje indywidualną Nr IPPB1/415-94/09-2/ES stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.) jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził m.in., iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Wartość nieruchomości określona w umowie spółki (stanowiąca podstawę do ustalenia udziału kapitałowego) stanowi, w rozumieniu przepisu art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działalności gospodarczej wnoszącego wkład do spółki.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawczyni wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 25 maja 2009 r. (data wpływu 28 maja 2009 r.), zaś odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 24 czerwca 2009 r. znak Nr IPPB1/415-94/09-6/ES (skutecznie doręczonym w dniu 26 czerwca 2009 r.).

W dniu 29 lipca 2009 r. Wnioskodawczyni wniosła do tut. organu podatkowego skargę na ww. interpretację, w której wnioskował o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2009 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż wniesienie aportu do spółki osobowej, nie spowoduje otrzymania przez osobę go wnoszącą - odpłatności. Konkluzja ta wynika z charakteru spółki osobowej. Wniesienie do niej wkładu niepieniężnego, nie powoduje otrzymania zwrotnego świadczenia, o wartości odpowiadającej wysokości wniesionego wkładu. Nie sposób skutecznie wywodzić przeciwnej tezy jedynie z faktu, że aport wnoszony jest na wkład o określonej wartości. Osoba wnosząca aport, nie otrzymuje w zamian za niego zapłaty, gdyż przekształciła go we wkład. Dzięki zaś temu wkładowi, uczestniczy w stratach i zyskach spółki osobowej, odpowiednio do wartości wniesionego wkładu.

Wyrokiem z dnia 29 lipca 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Rozpatrując ponownie wniosek w przedmiotowej sprawie organ podatkowy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy do przychodów z działalności gospodarczej zalicza również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z kapitałów pieniężnych stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 grudnia 2009 r., w oparciu o przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa jako przedmiot opodatkowania jedynie wniesienie aportu do spółki kapitałowej. Ustawa ta nie uznaje natomiast wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej za zdarzenie skutkujące powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem wniesienie nieruchomości w formie aportu do spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.