IPPB1/415-93/10-8/AG - Koszty przychodów z najmu a opłaty leasingowe.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. (data wpływu 2 lutego 2010 r.) uzupełnionym pismem (data nadania 29 marca 2010 r., data wpływu 1 kwietnia 2010 r.) złożonym na wezwanie z dnia 22 marca 2010 r. (data nadania 22 marca 2010 r., data doręczenia 26 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu opłat leasingowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu opłat leasingowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu najmu nieruchomości, które są majątkiem wspólnym wnioskodawcy i jego małżonki. Jako małżonkowie, między którymi istnieje wspólność majątkowa scedowali opodatkowanie całego dochodu osiągniętego w 2010 r. z tego źródła na wnioskodawcę. Jednocześnie wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania nieruchomości, zachowania nadzoru nad wykorzystywaniem przedmiotu najmu, wykonywaniem praw i obowiązków z tytułu zawartych umów najmu wnioskodawca jest zmuszony do dojazdu w miejsce położenia nieruchomości. Ze względu na swoją sytuację osobistą możliwy jest wyłącznie dojazd samochodem. Dlatego wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego na samochód, który to środek transportu będzie służył celom wymienionym powyżej - związanym z najmem nieruchomości. W jakiejś niewielkiej jednak części samochód ten będzie służył także celom prywatnym wnioskodawcy, według jego szacunków około 20%.

W uzupełnienie do wniosku z dnia 1 kwietnia 2010 r. (data wpływu) wnioskodawca doprecyzował, iż umowa leasingu będzie spełniała warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pismem z dnia 27 kwietnia 2010 r. wnioskodawca wskazał, iż uzyskiwane przez niego przychody z najmu to przychody z najmu "prywatnego", nie posiada wpisu do ewidencji działalności gospodarczej i przychody te należą do źródła odrębnego od działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług tj. odpowiedź na pytanie Nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją z dnia 20 kwietnia 2010 r.

Stanowisko wnioskodawcy do pytania Nr 1.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, które służą osiągnięciu przychodów, także dla zachowania czy zabezpieczenia źródła - dlatego wnioskodawca uważa, że opłata leasingowa w określonej przez wnioskodawcę części, związanej z realizacją umów najmu - stanowi koszt uzyskania przychodów z tego źródła. Brak możliwości potrącenia tego wydatku doprowadziłoby bowiem do opodatkowania przychodu a nie dochodu ze źródła najem - a przecież zgodnie z art. 26 ustawy podstawą opodatkowania jest w tym przypadku dochód. Opłata leasingowa nie mieści się także w katalogu kosztów negatywnych art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co prowadzi do wniosku, że w określonej przez wnioskodawcę części opłata z tytułu leasingu operacyjnego samochodu stanowi koszt uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodu są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przychody z najmu mogą być zaliczone do przychodów z działalności gospodarczej lub stanowić odrębne źródło przychodów, kwalifikowane jako "przychód z najmu".

Jeśli najem nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, przychody uzyskiwane z tego źródła mogą być opodatkowane:

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej (na zasadach ogólnych), podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia pomiędzy tym wydatkiem a uzyskaniem przychodu związku przyczynowo - skutkowego tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Przy kwalifikowaniu wydatku do kosztów uzyskania przychodów należy dokonać jego oceny pod względem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu. W związku z powyższym kosztami uzyskania przychodu są racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł lub może się przyczynić do osiągnięcia lub zwiększenia przychodów z danego źródła.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

W myśl art. 23b ust. 2 ww. ustawy - jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

* do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że z przepisów powyższych wynika, iż co do zasady, jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie (w tym raty leasingowe), z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Przy czym przy zaliczaniu wydatków związanych z umową leasingu do kosztów uzyskania przychodów nie należy tracić z oczu ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą zasadą do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie takie wydatki związane z umową leasingu, której przedmiotem są środki trwałe służące wnioskodawcy do osiągania lub zwiększania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej osiąga przychody z najmu nieruchomości. W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania nieruchomości, będących przedmiotem najmu wnioskodawca wskazuje, iż jest zmuszony do dojazdu w miejsce położenia nieruchomości, a możliwe jest to ze względów osobistych tylko wyłącznie samochodem. W tym celu Wnioskodawca zamierza zawrzeć z firmą leasingową umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód, który jako środek transportu będzie służył celom związanym z najmem nieruchomości. Wnioskodawca wskazał, że umowa leasingu będzie spełniała wymogi określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy jeszcze raz zauważyć, że użyte przez ustawodawcę w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" należy rozumieć w ten sposób, że za koszty uzyskania przychodu uznawane będą tylko te wydatki, które pozostają z przychodem w związku o charakterze przyczynowo-skutkowym tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła przychodu. Natomiast w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym niezależnie od tego, czy wnioskodawca będzie posiadał samochód czy też nie, to i tak będzie uzyskiwał przychody z najmu. Zatem przedmiotowy samochód nie jest wnioskodawcy niezbędny w celu uzyskiwania przychodów z najmu. Oznacza to, że wydatki z nim związane (opłaty leasingowe) nie będą racjonalnie uzasadnione. Nie przyczynią się bowiem do zwiększenia uzyskiwanych przez wnioskodawcę przychodów z najmu. W związku z powyższym mimo tego, że powołane wyżej przepisy rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, traktujące o opodatkowaniu stron umowy leasingu nie zawężają zagadnienia do umów zawartych przez "korzystającego" prowadzącego wyłącznie działalność gospodarczą, to jednak w przedmiotowej sprawie nie została spełniona podstawowa przesłanka warunkująca możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku. Pomiędzy wydatkiem a uzyskaniem przychodu z najmu nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy - poniesiony wydatek nie jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony, nie przyczyni się do powstania lub zwiększenia przychodu z najmu.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie koszty leasingu (opłaty leasingowe) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z najmu. Zatem stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.