IPPB1/415-917/12-3/KS - Określenie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki komandytowo-akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki komandytowo-akcyjnej-jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną posiada udziały w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako sp. z o.o.) oraz akcje w polskiej spółce akcyjnej (dalej jako S.A.). Wnioskodawca planuje wnieść posiadane udziały (akcje) do nowotworzonej spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako SKA lub spółka). Przedmiotowe udziały (akcje) zostaną wniesione do SKA za wartość rynkową. W przyszłości SKA dokona zbycia przedmiotowych udziałów (akcji).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. W zakresie pytania oznaczonego nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na samym początku zauważyć należy, że spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, która może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną. Ponadto wobec tego, że spółka nie posiada osobowości prawnej, nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego - podatnikami są jej wspólnicy.

Wniesienie do spółki komandytowo-akcyjnej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w sp. z o.o. (akcji w S.A.) spowoduje przeniesienie własności prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Zgodnie z brzmieniem art. 50 k.s.h. Wnioskodawca otrzyma udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonego w umowie spółki.

Wniesienie udziałów w sp. z o.o. (akcji w S.A.) do spółki komandytowo-akcyjnej jest zagadnieniem, które wzbudzało wiele kontrowersji na przestrzeni kilku ostatnich lat. Jeszcze niedawno organy podatkowe i sądu przyjmowały, że wniesienie udziałów w sp. z o.o. (akcji w S.A.) do SKA jest neutralne podatkowo, zatem wniesienie udziałów (akcji) nie powoduje powstania przychodu u wnoszącego udziały. Bowiem żaden przepis prawa podatkowego nie przewidywał obowiązku podatkowego łączącego się w czynnością wniesienia udziałów (akcji) do SKA. Potwierdza to liczne orzecznictwo sądów w tym uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2011 r. (II FPS 8/10), zgodnie z którą" (...) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem "zbyciem udziałów", o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowe obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany (...)".

Podobną opinię wyraził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2011 r. (DD9/033/287/BRT/2011/PK-1547), gdzie stwierdził że "osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki komandytowo-akcyjnej udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny".

Po nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. dodano do ustawy art. 21 ust. 1 pkt 50b, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Zaznaczyć jednak należy, że w dalszym ciągu ustawa nie zawiera przepisu wskazującego wprost, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej skutkuje powstaniem przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki komandytowo-akcyjnej aportu w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością bądź akcji w spółce akcyjnej w zamian za akcje w spółce komandytowo-akcyjnej spowoduje powstanie obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Omawiany przychód będzie jednak podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki komandytowo-akcyjnej - uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechnego opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawca nie spowoduje powstania przychodu, gdyż czynność wniesienia do spółki komandytowo-akcyjnej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) w spółce kapitałowej, nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie. Zastosowania nie ma również art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, który wprost definiuje jako przychód z kapitałów pieniężnych nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Wymienione regulacje prawne nie dotyczą wkładów wniesionych do spółek niebędących osobą prawną.

Tym samym wniesienie aportu do spółki osobowej nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki. Aby zaś mówić o sytuacji "odpłatnego zbycia", w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, w którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wniesienie aportu do spółki komandytowo-akcyjnej w postaci udziałów w spółce z o.o. oraz akcji w spółce akcyjnej do spółki komandytowo-akcyjnej nie rodzi obowiązku podatkowego. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.