IPPB1/415-903/08-2/IF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2008 r. (data wpływu 4 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 19 września zawarta została umowa spółki cywilnej. Natomiast 30 września do nowo powstałej spółki cywilnej wniesiono aportem jednoosobowe przedsiębiorstwo (w rozumieniu art. 55#185; ustawy - Kodeks cywilny), w którego skład wchodzą: towary handlowe, materiały, wyposażenie, środki trwałe. W dniu 1 października nastąpi likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie oraz rozpoczęcie działalności gospodarczej przez spółkę cywilną.

Na dzień 1 października zostanie sporządzony remanent, który wyniesie "0" ponieważ towary będą wniesione do spółki cywilnej jako aport przed dniem likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie. Dochód za okres prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej ustalony zostanie w uwzględnieniem różnicy remanentów na dzień 1 stycznia oraz na dzień likwidacji działalności gospodarczej tj. na dzień 1 października.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką wartość remanentu należy przyjąć rozliczając dochód z działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie: z dnia likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie tj. z dnia 1 października czy z dnia przekazania przedsiębiorstwa (w tym towarów handlowych) do spółki cywilnej w formie aportu tj. z dnia 30 września.

Zdaniem Wnioskodawcy, samo wniesienie przedsiębiorstwa, jako aportu, do spółki cywilnej nie oznacza likwidacji działalności gospodarczej - żadne przepisy na to nie wskazują. Likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie wiąże się z obowiązkiem sporządzania na dzień likwidacji remanentu towarów i materiałów zgodnie z § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Za datę likwidacji uznaje się zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym os osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) datę określoną w zawiadomieniu w złożonym przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Za okres prowadzenia działalności gospodarczej indywidualnie - jednoosobowo - dochód należy obliczyć z uwzględnieniem różnicy remanentów zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki cywilnej nastąpiło przed dniem likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, to remanent końcowy wyniesie "0", który należy uwzględnić przy rozliczaniu dochodu za okres prowadzonej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej.

Artykuł 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa. Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w złożonym zawiadomieniu o likwidacji działalności gospodarczej.

Przy czym nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż planowane jest wniesienie aportu w postaci całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej w rozumieniu art. 55#185; Kodeksu cywilnego do nowo powstałej spółki cywilnej.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy zauważyć, iż w wyniku wniesienia aportem do spółki cywilnej całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej, w rozumieniu art. 551 ustawy - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo prowadzone samodzielnie przez osobę fizyczną traci swój byt. W opisanej we wniosku sytuacji nastąpi więc likwidacja firmy jednoosobowej.

W związku z powyższym na Wnioskodawcy ciąży obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego na dzień likwidacji firmy jednoosobowej.

Obowiązek sporządzenia remanentu likwidacyjnego wprost wynika z przepisu § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.), który precyzuje obowiązek sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, m.in. w razie likwidacji działalności. O zamiarze sporządzenia spisu z natury w innym terminie niż na dzień 1 stycznia, 31 grudnia oraz na dzień rozpoczęcia działalności gospodarczej podatnicy są zobowiązani zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie co najmniej siedmiu dni przed datą sporządzenia tego spisu.

Ponadto należy zauważyć, iż wyłączenie wynikające z powołanego uprzednio art. 24 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie do ustalenia dochodu na dzień likwidacji, nie zwalnia jednak z obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego.

Zatem w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, mając na uwadze przedstawione uprzednio przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wniesienie przedsiębiorstwa do spółki cywilnej, nie spowoduje obowiązku zapłacenia podatku, o którym mowa w art. 44 ust. 4 ww. ustawy. W sprawie znajdzie bowiem zastosowanie uregulowanie zawarte w art. 24 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli osoba fizyczna wniosła w formie aportu do spółki cywilnej składniki majątku objęte remanentem. Wyłączenie z obowiązku ustalenia dochodu nie jest jednak równoznaczne ze zwolnieniem z obowiązku sporządzenia remanentu likwidacyjnego, a zatem na dzień likwidacji działalności gospodarczej tj. na 30 września należy sporządzić remanent likwidacyjny.

Jak bowiem wykazano w sytuacji opisanej we wniosku likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę nastąpi w dniu 30 września tj. z dniem przekazania przedsiębiorstwa (w tym towarów handlowych) do spółki cywilnej w formie aportu. Nieprawidłowym jest zatem stwierdzenie, że datą likwidacji, którą należy wskazać w zgłoszeniu likwidacji działalności i datą, w której należy sporządzić remanent jest dzień 30 września.

Wobec powyższego, spisem z natury na dzień likwidacji działalności gospodarczej tj. na dzień 30 września należy objąć towary handlowe, materiały oraz wyposażenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.