IPPB1/415-889/09-5/AM - Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych podlegających wymianie w ramach gwarancji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2009 r. (data wpływu 26 listopada 2009 r.) oraz piśmie (data nadania 23 lutego 2010 r., data wpływu 24 lutego 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-889/09-2/AM z dnia 29 stycznia 2010 r. (data nadania 1 lutego 2010 r., data doręczenia 20 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej:

W dniu 26 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz sposobu ustalenia wartości początkowej nowej łodzi.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na początku 2008 r. firma Wnioskodawczyni rozszerzyła działalność o wynajem łodzi żeglownych. W kwietniu 2008 r. zakupiono łódź i wpisano ją do ewidencji środków trwałych. Od maja 2008 r. rozpoczęto amortyzację środka trwałego, która cały czas jest odpisywana od kosztów uzyskania przychodu. Firma otrzymała z Urzędu Skarbowego zwrot zapłaconego podatku VAT.

W sezonie letnim w 2008 r. łódka większość czasu przebywała w stoczni z powodu usuwania usterek. Tam również z powodu dalszych napraw gwarancyjnych była w okresie zimowym na przełomie 2008/2009 r. Łódkę odebrano ze stoczni w kwietniu 2009 r. W dalszym ciągu występowały w niej kolejne usterki i miały miejsce dalsze naprawy.

W okresie letnim w 2009 r. łódka została kilkakrotnie wyczarterowana. Klienci byli niezadowoleni i składali reklamacje, ponieważ łódka "nabierała wody". Przedmiotowa łódka ponownie została odtransportowanana do stoczni, gdzie stwierdzono jej nieszczelność. Po długich negocjacjach i opiniach biegłych producent zaproponował zbudowanie nowej łodzi i jej wymianę w ramach gwarancji w styczniu 2010 r.

W styczniu 2010 r. ww. firma otrzyma od producenta 2 faktury: korygującą na reklamowaną łódkę i drugą na nową łódkę na identyczną kwotę.

Jednocześnie pismem z dnia 22 lutego 2010 r. (data wpływu 24 lutego 2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 29 stycznia 2010 r. Nr IPPB1/415-889/09-2/AM Wnioskodawczyni doprecyzowała opis zdarzenia przyszłego a mianowicie wskazała, iż:

Wnioskodawczyni jest płatnikiem podatku VAT. Zakres prowadzonej działalności gospodarczej /wg Zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej/ jest następujący:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie pierwsze w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek Pani w zakresie pytania drugiego odnośnie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie sposobu potraktowania dokonywanych odpisów amortyzacyjnych do czasu wymiany łódki na nową, ma prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ustalonej wysokości, ponieważ przedmiotowa łódka cały czas figuruje w ewidencji środków trwałych. W miesiącu wymiany łódki sporządzony zostanie odpowiedni protokół. Nowa łódka zostanie wpisana do ewidencji środków trwałych. Wartość początkowa nowej łodzi będzie wyliczona w następujący sposób: kwota zakupu minus suma dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych reklamowanej łodzi.

Od następnego miesiąca Wnioskodawczyni rozpocznie amortyzację nowej łódki wg stawki 18%.

Wnioskodawczyni dodaje, że stosownie do ustaleń z producentem, kwota zakupu nowej łodzi będzie identyczna jak kwota zakupu reklamowanej łodzi.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że z uwagi na niekorzystne warunki atmosferyczne, producent łodzi termin ostatecznego załatwienia wymiany łodzi na nową, przesunął na miesiąc marzec/kwiecień.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

W myśl ogólnej zasady, wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym wyżej przepisie ustawodawca nie podaje enumeratywnie, jakie konkretne wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Wskazuje jedynie, że aby określony koszt mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

Zwrot "w celu" użyty w ww. przepisie oznacza, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści art. 22a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, składnik majątkowy może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika i być amortyzowany w przypadku, gdy stanowić on będzie własność lub współwłasność podatnika, a przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok.

Kompletność i zdatność do użytku należy postrzegać nie tylko w aspekcie fizycznym, ale również na płaszczyźnie prawnej, np. nie będzie środkiem zdatnym do użytku rzecz, która co prawda może spełniać zaplanowane dla niej funkcje, jednakże nie spełniono określonych prawnych wymagań, których spełnienie jest warunkiem rozpoczęcia jej użytkowania.

Podkreślić należy, że aby uznać środek trwały za podlegający amortyzacji, musi on - w myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek trwały wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dokonując odpisów amortyzacyjnych od składnika majątku należy pamiętać o ograniczeniu wynikającym z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem do kosztów podatkowych nie zalicza się odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy za cenę nabycia, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 536 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zaś art. 577 § 1 kodeksu cywilnego stanowi, iż w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Gwarancja udzielona przez sprzedającego lub producenta a przyjęta przez kupującego jest umową dodatkową do umowy sprzedaży, mającą zapewnić zabezpieczenie interesów kupującego, aby mógł on korzystać z przedmiotu objętego umową zgodnie z przeznaczeniem.

W omawianej sprawie wymiana przez sprzedawcę uszkodzonej łodzi na nową nie jest zawarciem kolejnej umowy sprzedaży czy też umową zamiany tylko realizacją postanowień umowy gwarancyjnej, mającej charakter dodatkowy do pierwotnej umowy sprzedaży.

Wystawiona przez sprzedawcę faktura korygująca do sprzedaży pierwszej łodzi nie prowadzi do korekty wartości początkowej tej łodzi. Sprzedawca nie udziela kupującemu rabatu, upustu czy też bonifikaty. Nie ulega więc zmianie kwota należna zbywcy. Wystawione przez sprzedawcę faktury: korygująca sprzedaż wadliwej łodzi i potwierdzająca nabycie nowej łodzi, dokumentują jedynie dla celów księgowych wykonanie przez sprzedawcę zobowiązań z tytułu udzielonej Wnioskodawczyni gwarancji, wyrażające się dostarczeniem rzeczy wolnej od wad.

Z przedstawionego stanu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni w związku z rozszerzeniem zakresu działalności o wynajem środków transportu wodnego, w kwietniu 2008 r. dokonała zakupu łodzi, którą wpisała do ewidencji środków trwałych, a od maja 2008 r. rozpoczęła jej amortyzację. Zakupiona łódź posiadała liczne usterki więc po długich negocjacjach i opiniach biegłych producent zaproponował zbudowanie nowej łodzi i jej wymianę w ramach gwarancji. W miesiącu wymiany łodzi zostanie sporządzony odpowiedni protokół.

W świetle przedstawionego zdarzenia oraz powołanych przepisów prawnych należy uznać, iż Wnioskodawczyni do chwili wymiany łodzi na nową będzie miała prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w ustalonej wysokości.

A zatem w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Jeżeli natomiast chodzi o otrzymany w ramach gwarancji nowy środek trwały, to wprowadza się go do ewidencji środków trwałych - ustalając datę nabycia oraz wartość początkową, którą stanowi cena nabycia - na podstawie faktury otrzymanej przy wymianie gwarancyjnej. Od tak ustalonej wartości początkowej należy naliczać amortyzację począwszy od miesiąca następującego po wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych. Przy czym zaliczając w ciężar kosztów odpisy amortyzacyjne należy pamiętać o zapisie art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nim, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom m.in. na nabycie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Skoro odpisy amortyzacyjne od wadliwego składnika majątku zaliczane były do kosztów, pomniejszając tym samym podstawę opodatkowania, odpisy amortyzacyjne od nowo otrzymanego składnika w wysokości im odpowiadającej nie będą stanowiły kosztów podatkowych.

Zatem po wymianie gwarancyjnej Wnioskodawczyni dokonuje odpisów amortyzacyjnych w niezmienionej wysokości, zaliczając je w całości do kosztów podatkowych do czasu, gdy suma zaliczonych do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych, a więc dokonanych przed i po wymianie, będzie równa cenie nabycia środka trwałego.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie ustalenia wartości początkowej należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.