IPPB1/415-862/13-2/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania norm szacunkowych - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania norm szacunkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działy specjalne produkcji rolnej polegające na uprawie pieczarek w halach produkcyjnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie prowadzi żadnej innej działalności poza wymienionymi działami specjalnymi produkcji rolnej. Od początku 2009 r. do roku obecnego Wnioskodawca rozlicza się na podstawie dochodu ustalanego za pomocą ksiąg rachunkowych, zgodnie ze składanymi deklaracjami PIT-6L, gdzie deklarował kwotę dochodu ustalanego za pomocą ksiąg rachunkowych na każdy kolejny rok. Naczelnik Urzędu Skarbowego został powiadomiony pod koniec 2008 r., że od 2009 r. Wnioskodawca wyraził chęć ustalania dochodu na podstawie ksiąg rachunkowych. Od 2009 r. co roku przekraczał limit 1.200.000 euro. W 2013 r. z całą pewnością przekroczy przychód w kwocie 1.200.000 euro określony w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. W związku z obecną linią interpretacyjną Wnioskodawca planuje zrezygnować z ustalania dochodu od 2014 r. na podstawie ksiąg rachunkowych poprzez złożenie deklaracji PIT-6 (zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) do końca listopada 2013 r. oraz ustalać od 2014 r. dochód na podstawie norm szacunkowych. Wraz z deklaracją PIT-6 Naczelnik Urzędu Skarbowego zostanie powiadomiony pisemnie o rezygnacji od 2014 r. z prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od 2014 r. Wnioskodawca będzie mógł wybrać metodę określenia dochodu z prowadzonych działów specjalnych na podstawie art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. na podstawie norm szacunkowych pomimo przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy suma przychodów netto ze sprzedaży, o której mowa w art. 2 ust. 7 pkt 2 ustawy o rachunkowości, w ramach prowadzonych przez niego działów specjalnych produkcji rolnej przekroczy w 2013 r. limit 1.200.000 euro, to okoliczność ta nie spowoduje utraty prawa wyboru formy opodatkowania przy zastosowania norm szacunkowych, o których mowa w art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeśli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg. Wskazany wyżej art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera normy szczególne określające po pierwsze kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego osób fizycznych, uzyskujących przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz po drugie, dla których osób obowiązek prowadzenia ksiąg nie dotyczy chyba, że sami zgłosili chęć prowadzenia takich ksiąg. Zdaniem Wnioskodawca, zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składając deklarację PIT-6 do końca listopada 2013 r. i zaznaczając w niej chęć określenia dochodu na podstawie norm szacunkowych oraz gdy zgłosi pisemnie chęć rezygnacji z prowadzenia ksiąg rachunkowych od 2014 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego to będzie mógł do określenia dochodu zastosować normy szacunkowe, pomimo przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości,

Zdaniem Wnioskodawcy art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma wyraźnie węższy zakres regulacji niż ogólny przepis zamieszczony w ustawie o rachunkowości. W związku z czym z powołanych przepisów wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany jest na podstawie norm szacunkowych tylko wówczas, gdy podatnik nie zgłosi zamiaru prowadzenia ksiąg rachunkowych w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ww. ustawy działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W myśl art. 2 ust. 3a ww. ustawy nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2".

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14 (a więc zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej), jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku.

Jak stanowi art. 24 ust. 4 ustawy, dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Zastosowany w tym przepisie termin "również" wskazuje, że ustawodawca uregulował w nim zasadniczo odmienną sytuację faktyczną niż ta, która podlega regulacji zawartej w ust. 1 art. 24a. O ile zatem ust. 1 art. 24a ustawy dotyczy podatników wykonujących działalność gospodarczą, a więc uzyskujących przychody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jako pozarolnicza działalność gospodarcza, o tyle ust. 2 art. 24a ustawy odnosi się do podatników uzyskujących przychody z innych źródeł przychodów - prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg (pkt 2).

Natomiast termin "księgi" zastosowany w tej regulacji, jak również w art. 15 i 24 ust. 4 ustawy odnosi się zarówno do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jak i do ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro przepisach o rachunkowości.

Określony w tym przepisie obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych po przekroczeniu określonego limitu przychodów dotyczy, co do zasady, podatników osiągających przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330) przepisy ustawy o rachunkowości, zwanej dalej "ustawą", stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz spółdzielni socjalnych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro;

Z przepisu tego wynika, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się m.in. do osób fizycznych i spółek, których przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro, niemniej przepis ten winien być wykładany z uwzględnieniem treści normatywnej zawartej w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazany przepis art. 24a ustawy zawiera bowiem normy szczególne, określające, po pierwsze, kiedy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych powstaje dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujących przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (ust. 4) oraz, po drugie, których podatników obowiązek prowadzenia ksiąg co do zasady nie dotyczy, chyba, że sami zdecydują się na przyjęcie tego obowiązku (ust. 2 pkt 2). Ma on więc wyraźnie węższy zakres regulacji, a zatem jest przepisem szczególnym w stosunku do ogólnego przepisu zamieszczonego w ustawie o rachunkowości.

Z powołanych przepisów wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustalany jest przy zastosowaniu norm szacunkowych tylko wówczas, gdy podatnik nie zgłosi zamiaru prowadzenia ksiąg w trybie określonym w art. 24a ust. 2 pkt 2 i art. 15 zdanie drugie ustawy.

Przekroczenie limitu przychodów, o jakim mowa w art. 24a ust. 4 ustawy, nie jest w tej sytuacji okolicznością wiążącą, ponieważ obowiązek prowadzenia ksiąg, w tym ksiąg rachunkowych, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i dla potrzeb tej ustawy jest uregulowany swoiście, odmiennie, niż w ustawie o rachunkowości. Dlatego też dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w wypadku, gdy podatnik zamiaru prowadzenia ksiąg nie zgłosi, określany będzie wyłącznie na podstawie norm szacunkowych dochodu określonych w załączniku nr 2 do ustawy, także wtedy, gdy przychód przekroczy limit z art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Jeżeli jednak podatnik uzyskujący przychody z działów specjalnych produkcji rolnej zgłosi zamiar prowadzenia ksiąg, na mocy art. 24a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjmuje na siebie obowiązek ich prowadzenia, z wszelkimi konsekwencjami tak co do rodzaju ksiąg, które prowadzić powinien, jak i skutków w wypadku uchybienia temu obowiązkowi. Podatnik taki może prowadzić zarówno podatkową księgę przychodów i rozchodów, jak i księgi rachunkowe, ale w przypadku osiągnięcia przychodów przekraczających limit określony w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości - ma obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. Dochód takiego podatnika określany jest na zasadach wskazanych w art. 24 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ podatnik ten "prowadzi" księgi w rozumieniu tego przepisu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działy specjalne produkcji rolnej. Od początku 2009 r. do roku obecnego Wnioskodawca rozlicza się na podstawie dochodu ustalanego za pomocą ksiąg rachunkowych, zgodnie ze składanymi deklaracjami PIT-6L, gdzie deklarował kwotę dochodu ustalanego za pomocą ksiąg rachunkowych na każdy kolejny rok. Od 2009 r. co roku przekraczał limit 1.200.000 euro. W 2013 r. przekroczy przychód w kwocie 1.200.000 euro określony w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. Wnioskodawca planuje zrezygnować z ustalania dochodu od 2014 r. na podstawie ksiąg rachunkowych poprzez złożenie deklaracji PIT-6 (zgodnie z art. 43 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) do końca listopada 2013 r. oraz ustalać od 2014 r. dochód na podstawie norm szacunkowych. Wraz z deklaracją PIT-6 Naczelnik Urzędu Skarbowego zostanie powiadomiony pisemnie o rezygnacji od 2014 r. z prowadzenia ksiąg rachunkowych

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca faktycznie na 2014 rok nie dokona zgłoszenia zamiaru prowadzenia ksiąg rachunkowych w urzędzie skarbowym, będzie mógł w 2014 r. określać dochód z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych. Oznacza to, że Wnioskodawca będzie mógł wybrać metodę określenia dochodu z prowadzonych działów specjalnych na podstawie art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. na podstawie norm szacunkowych pomimo przekroczenia limitu, przychodów, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.