IPPB1/415-848/08-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 25 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu pracowników i byłych pracowników z tytułu przyznanego pakietu usług medycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu pracowników i byłych pracowników z tytułu przyznanego pakietu usług medycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - X - od wielu lat obejmuje opieką medyczną swoich pracowników i byłych pracowników (emerytów i rencistów), najpierw prowadząc przychodnię przyzakładową obecnie zawierając stosowną umowę z Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej (NZOZ).

Na podstawie umowy zawartej z NZOZ pracownicy i byli pracownicy Elektrowni mogą korzystać z określonych w tej umowie świadczeń medycznych. Przedmiotem umowy jest świadczenie przez NZOZ usług medycznych na rzecz pracowników oraz emerytów i rencistów Elektrowni w zakresie opisanym w umowie tj.:

* usługi medyczne, do finansowania których zobowiązują pracodawcę przepisy prawa,

* usługi medyczne, dobrowolnie finansowane przez X (z podziałem na zakres przysługujący pracownikom i byłym pracownikom).

Opłata za świadczone przez NZOZ usługi medyczne, do finansowania których zobowiązują pracodawcę przepisy prawa ustalona jest ryczałtowo za miesiąc, za całą załogę. Dla usług dobrowolnie finansowanych przez X świadczonych na rzecz pracowników opłata ustalona jest jako iloczyn ryczałtowej opłaty za 1 zatrudnionego i ilości zatrudnionych, analogicznie na rzecz byłych pracowników jako iloczyn opłaty ryczałtowej na 1 emeryta lub rencistę i ilości uprawnionych emerytów i rencistów.

Informacje o ilości zatrudnionych osób oraz uprawnionych emerytów i rencistów wg stanu na określony dzień miesiąca NZOZ otrzymuje każdorazowo z X. Płatności z tytułu tej umowy X reguluje co miesiąc, na podstawie wystawionej przez NZOZ faktury VAT. W związku z tym, że opłata za świadczone przez NZOZ usługi określona jest ryczałtowo, X nie prowadzi ewidencji osób korzystających z pomocy medycznej na potrzeby rozliczenia umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłata, jaką X wnosi z tytułu zawartej z NZOZ umowy za usługi świadczone na rzecz swoich pracowników i byłych pracowników, do finansowania których nie jest zobowiązana przepisami prawa, stanowi dla osób objętych umową o świadczenie usług przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy opłata ponoszona w związku z zapewnieniem pracownikom i byłym pracownikom opieki medycznej nie stanowi przychodu osób, objętych tą opieką.

Z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jeżeli świadczenia w naturze i inne świadczenia finansuje pracodawca, to świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy. Opłacenie przez pracodawcę usług medycznych, z których mogą korzystać pracownicy i byli pracownicy na pewno nie może być uznane za pieniądze czy za wartości pieniężne. Jest to świadczenie, które stanowi przychód, jeżeli podatnik je otrzyma. Opieką medyczną objęta jest cała załoga X, bez deklarowania przez pracowników, czy chcą skorzystać z oferowanej przez pracodawcę możliwości. Nie można więc powiedzieć, że deklarując zgodę na objęcie opieką medyczną pracownik potwierdził otrzymanie świadczenia. W sytuacji gdy nie prowadzi się ewidencji, kto w jakim czasie i z jakich usług skorzystał, nie można określić, który pracownik otrzymał świadczenie, ani jaka jest wartość. Nieprowadzenie ewidencji dla celów rozliczenia umowy o świadczenie usług medycznych nie wynika z braku woli stron umowy. Ryczałtowa forma płatności przyjęta jest między innymi dlatego, aby chronić informacje o pacjencie - pracowniku.

Ryczałt określony w umowie nie jest limitem, nie ma okresów rozliczeniowych, po upływie których dokonuje się porównania czy został w pełni wykorzystany albo może przekroczony. Jeżeli zatem nie można określić, czy pracownik otrzymał świadczenie i jaka jest wartość tego świadczenia, u pracownika nie powstaje przychód z tytułu opłacenia przez X usług medycznych świadczonych przez NZOZ.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione - według cen zakupu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę o świadczenie odpłatnych usług medycznych. Przedmiotem umowy jest świadczenie przez NZOZ usług medycznych, do sfinansowania których zobowiązują pracodawcę przepisy prawa, jak i usług medycznych dobrowolnie finansowanych przez Spółkę Do korzystania z opieki medycznej uprawnieni są zarówno pracownicy, jak i byli pracownicy Spółki (emeryci i renciści). Zgodnie z umową Wnioskodawca ma obowiązek opłacania miesięcznej opłaty stanowiącej iloczyn ryczałtowej opłaty za 1 zatrudnionego i ilości zatrudnionych lub emerytów i rencistów

W świetle powyższego objęcie pracowników i byłych pracowników nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu.

Dokonując analizy powołanego wyżej art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zauważyć, że użyty w treści artykułu zwrot "w szczególności" oznacza, iż wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że wartość otrzymanych od pracodawcy nieodpłatnych świadczeń w zakresie opieki medycznej - co do zasady - stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy

Natomiast w przypadku osób nie będących pracownikami Wnioskodawcy, tj. emerytów i rencistów uzyskane świadczenie w postaci możliwości skorzystania z usług medycznych świadczonych przez spółkę medyczną, stanowić będzie przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis ten wskazuje bowiem, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, z wyjątkiem alimentów na rzecz dzieci, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie do art. 42a ww. ustawy na Wnioskodawcy, jako płatniku ciąży obowiązek wystawienia informacji o przychodach z innych źródeł PIT-8C.

Podkreślić należy, iż ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z otoczeniem uprawnionych osób do skorzystania z nieobowiązkowej opieki medycznej nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego pracownika i byłego pracownika. Możliwość taka bowiem istnieje w oparciu o listę osób uprawnionych do korzystania ze świadczeń medycznych, przekazanych Zleceniobiorcy przez pracodawcę.

W momencie wykupu ww. usług znana jest zarówno globalna kwota przypadająca do zapłaty, jak i liczba pracowników oraz byłych pracowników, dla których wykupiono świadczenie. Niejednokrotnie znana jest również wartość jednego pakietu. W tej sytuacji ustalenie przychodu na poszczególnych pracowników i byłych pracowników wydaje się sprawą oczywistą.

A więc o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika abonamentu medycznego (o określonej wartości pieniężnej) dającego prawo do usług medycznych w ramach wykupionego pakietu. W związku z tym, przychodem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika lub byłego pracownika.

Jednocześnie nadmienić należy, iż usługa objęcia opieką medyczną, finansowana pracownikom, bądź byłym pracownikom przez pracodawcę jest powszechna na polskim rynku i odpłatność z tego tytułu wynika z faktu objęcia opieką medyczną, a nie z faktu korzystania z konkretnych świadczeń. Tego typu umowy polegają z jednej strony na przekazaniu świadczenia pieniężnego, a z drugiej na przyrzeczeniu zapewnienia opieki medycznej w razie takiej potrzeby. W związku z tym pracownik, lub były pracownik, gdyby nie otrzymał przedmiotowego świadczenia od Spółki, mógłby indywidualnie zawrzeć taką umowę ponosząc z tego tytułu wydatek.

W tym miejscu podkreślić należy, iż będąc osobą uprawnioną do świadczeń medycznych objętych pakietem, pracownik, jak i były pracownik w danym miesiącu może np. nie skorzystać z żadnych usług lub też skorzystać z usług o faktycznej wartości daleko wykraczających poza odpłatność ryczałtową. Ilość faktycznie wykorzystanych usług, nie wpływa na wysokość odpłatności ustalonej w sposób ryczałtowy. Wartość ta jest stała i jest ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika i byłego pracownika, w okresie za który została zapłacona.

Również fakt, iż Spółka nie prowadzi ewidencji osób korzystających z pomocy medycznej na potrzeby rozliczenia umowy nie ma wpływu na zmianę sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego przez pracowników, jak i byłych pracowników.

Reasumując w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania ze świadczeń nie wchodzących w zakres medycyny pracy ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku byłych pracowników, czyli emerytów i rencistów, wartość otrzymanych nieodpłatnie świadczeń medycznych stanowi dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.