IPPB1/415-844/10-3/RS - Ustalenie wartości początkowej nieruchomości wniesionych aportem do spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2010 r. (data wpływu 22 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionych aportem do spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 22 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionych aportem do spółki osobowej, ujętych następnie w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, nie posiada polskiej rezydencji podatkowej ("Wnioskodawca"). Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w kraju, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca w latach 90-tych nabył prawo własności 11 nieruchomości gruntowych stanowiących wówczas grunty rolne w miejscowości S. Z czego 8 gruntów zostało nabytych na jego wyłączną własność, natomiast pozostałe 3 nieruchomości we współwłasności z małżonką Wnioskodawcy.

Wnioskodawca dokonał scalenia 5 sąsiadujących ze sobą nieruchomości gruntowych, stanowiących jego wyłączną własność, a następnie dokonał ich podziału w wyniku, którego powstało 78 geodezyjnie wydzielonych działek budowlanych. Dla wszystkich ww. działek budowlanych zostały wydane warunki zabudowy, a na 28 zostało wydane pozwolenie na budowę. Działki te są niezabudowane z wyjątkiem jednej działki na której został wybudowany budynek mieszkalny. Na ww. nieruchomościach były ponoszone nakłady w postaci doprowadzenia lokalnej kanalizacji ściekowej, a częściowo także dróg dojazdowych.

Na 78 nieruchomościach stanowiących działki budowlane planowane jest obecnie wybudowane budynków mieszkalnych, gdzie inwestycję przeprowadziłby jeden deweloper lub kilku deweloperów po uprzednim nabyciu nieruchomości. Wstępne koszty przygotowawcze do przeprowadzenia takiej inwestycji poniósł do tej pory Wnioskodawca.

Pozostałe 6 nieruchomości gruntowych, które zostały nabyte na jego wyłączną własność oraz współwłasność w latach 90- tych nie zostało "odrolnionych", chociaż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego możliwa jest ich częściowa zabudowa dla celów mieszkalnych. Wnioskodawca nie dokonywał względem ww. działek żadnych nakładów oraz nie posiada skonkretyzowanych planów dotyczących sprzedaży osobom trzecim.

Wszystkie ww. nieruchomości gruntowe (zwane dalej "nieruchomościami") są prywatną własnością Wnioskodawcy i nie zostały włączone do pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, którą to Wnioskodawca zamierza dopiero rozpocząć jako wspólnik spółki osobowej.

Wnioskodawca mieszka w K. Wnioskodawca jest obywatelem Polski oraz obywatelem Wielkiej Brytanii. Jego aktywność (działalność) w Polsce sprowadza się do posiadania jako właściciel ww. nieruchomości oraz udziałów w jednej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca do dnia złożenia niniejszego wniosku nie sprzedał w Polsce żadnej nieruchomości ani też nie wniósł żadnej nieruchomości jako wkład do spółki osobowej lub kapitałowej. Nie posiadał również żadnych dochodów z tytułu zatrudnienia oraz udziału w zyskach osób prawnych.

Ponieważ Wnioskodawca nie osiągał żadnych przychodów w Polsce ani nie zamierzał jako osoba fizyczna sprzedawać nieruchomości to nie rejestrował się jako osoba prowadząca w Polsce pozarolniczą działalność gospodarczą. Dopiero w związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu wspólnika spółki jawnej, spółki partnerskiej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki cywilnej zarejestruje się w urzędzie skarbowym jako przedsiębiorca uzyskujący dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej. Tym samym nieruchomości nie są i nie będą ujęte przez Wnioskodawcę w jego ewidencji środków trwałych, gdyż takiej ewidencji Wnioskodawca nie prowadzi. Od momentu nabycia przedmiotowych nieruchomości, Wnioskodawca nie wykorzystywał ich w celu osiągania przychodów, tj. nie wynajmował ani ich nie wydzierżawiał.

Wnioskodawca nie posiadał i nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Nie dokonywał on i nie dokonuje obecnie sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności. Wnioskodawca nie był ani nie jest podatnikiem podatku VAT. Jak już wcześniej wskazano Wnioskodawca nie ma i nie miał w Polsce żadnej sprzedaży. Z tego względu nie rejestrował się jako podatnik VAT. Nieruchomości nie były odpłatnie ani nieodpłatnie udostępnione innym osobom.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości przystąpić do osobowej spółki prawa handlowego tj. spółki jawnej, spółki partnerskiej, spółki komandytowej lub spółki komandytowo-akcyjnej lub do spółki cywilnej ("Spółka osobowa"). Aby pokryć wkłady w Spółce osobowej bądź Spółce kapitałowej, Wnioskodawca planuje wnieść wkład niepieniężny w postaci wszystkich opisanych nieruchomości ("Wkład").

W związku z uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu wspólnika Spółki osobowej zarejestruje się w urzędzie skarbowym jako przedsiębiorca uzyskujący dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej. W ten sposób Wnioskodawca dopiero od tego momentu będzie uzyskiwał przychody bądź to z wynajmu lub dzierżawy przez Spółkę osobową nieruchomości bądź też ze sprzedaży przez Spółkę osobową nieruchomości.

Wkład będzie wykorzystywany przez Spółkę osobową w prowadzonej działalności gospodarczej, co będzie się wiązało z wykazaniem go w ewidencji środków trwałych. Jeśli jednak Spółka osobowa podejmie decyzję o sprzedaży nieruchomości, wówczas zakwalifikuje je w swoich księgach jako środki obrotowe. Możliwe są zatem dwa warianty zakwalifikowania nieruchomości przez Spółkę osobową. Nie jest wykluczone, iż w przyszłości Spółka osobowa dokona zbycia wniesionych do niej przez Wnioskodawcę nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie oznaczone w przedmiotowym wniosku nr 1 w zakresie ustalenia wartości początkowej nieruchomości wniesionych aportem do spółki osobowej, ujętych następnie w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych spółki stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Przedmiotowy wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 2 i nr 3 zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Za wartość początkową przedmiotów wkładu przyjąć należy ich wartość określoną przez wspólników Spółki osobowej w akcie notarialnym, wnoszącym wkład do tej spółki, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej na dzień wniesienia.

Sposób ustalenia wartości rynkowej precyzuje ust. 16 cytowanego artykułu, stanowiący, iż "przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio". Przepis ten w ust. 3 stanowi, że wartość rynkową o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Podobnie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 464/09) zwrócono uwagę, iż "sposób ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (...) ustala się ją jako wartość przyjętą przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu."

Identyczne jest stanowisko: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażone w interpretacjach indywidualnych: z dnia 8 stycznia 2009 r. (sygn. IPPB1/415-1193/08-3/ES), z dnia 30 lipca 2009 r. (sygn. IPPB1/415-349/09-6/EC) oraz z dnia 1 września 2009 r. (sygn. IPPBI/415-464/09-5/MT) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonym w interpretacji indywidualnej dnia 12 grudnia 2008 r. (sygn. ILPBI/415-745/08-5/IM) oraz z dnia 15 stycznia 2010 r. (sygn. ILPBI/415-1152/09-3/IM), a także Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2010 r. (sygn. IBPBI/1/415-230/10/JS) oraz z dnia 4 grudnia 2008 r. (sygn. IBPB1/415-708/08/ZK).

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, który stanowi, iż: "odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie - art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów". Ponieważ wśród przedmiotów wkładu znajdują się grunty, które w myśl przepisu art. 22c pkt 1 Ustawy PIT nie podlegają amortyzacji, zatem amortyzacji podlegać będzie jedynie budynek mieszalny, posadowiony na jednej z nieruchomości. Tak ustalone odpisy amortyzacyjne stanowić będą koszty uzyskania przychodów u Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki osobowej, na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 22 ust. 8 Ustawy PIT - w zw. z art. 22a-22o oraz art. 23 Ustawy PIT - oraz stosownie do przysługującego mu udziału w zyskach, o czym mowa w przepisie art. 8 ust. 1 Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy uważa się osobę fizyczną, która:

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Z powyższego wynika, iż kryterium decydującym o rodzaju obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ww. ustawy. Jeśli miejsce to będzie znajdować się na terytorium RP, wystąpi nieograniczony obowiązek podatkowy.

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest obywatelem Polski i obywatelem Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca mieszka w Monako. Wnioskodawca nie posiada polskiej rezydencji podatkowej. Posiada on rezydencję podatkową w kraju, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wnioskodawca nie osiągał w Polsce żadnych przychodów. Jego aktywność w Polsce sprowadza się do posiadania jako właściciel nieruchomości gruntowych oraz udziałów w jednej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. W chwili obecnej Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane nieruchomości do spółki osobowej na pokrycie wkładów. Przedmiotowe nieruchomości nabył Wnioskodawca do majątku prywatnego i nie prowadził na nich żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, ponieważ Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w kraju, z którym Polska nie ma zawartej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w niniejszej sprawie należy opierać się tylko na przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosowanie do art. 8 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, przy czym cel ten powinien być w umowie wyraźnie wskazany (skonkretyzowany).

Należy podkreślić, że spółka cywilna to także spółka osobowa. Nie posiada podmiotowości prawnej, jest wyłącznie stosunkiem o charakterze zobowiązaniowym (umową) zawartym pomiędzy co najmniej dwoma podmiotami. Spółka ta nie posiada także statutu przedsiębiorcy ani w rozumieniu art. 431 Kodeksu cywilnego, ani art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Za przedsiębiorców uważa się natomiast wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej (art. 4 ust. 2 ww. ustawy). Spółka ta nie posiada także własnej firmy w rozumieniu art. 432 § 1 Kodeksu cywilnego. Pod firmą działają natomiast poszczególni przedsiębiorcy będący wspólnikami spółki cywilnej.

Pojęcie aportu oznacza wkład niepieniężny wniesiony do spółki w celu pokrycia udziału (w całości lub części). Przedmiotem aportu mogą być wszelkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą one być wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów.

Zasady ustalania wartości początkowej poszczególnych środków trwałych, w sytuacji ich wniesienia do spółki osobowej jako wkładu niepieniężnego, reguluje przepis art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z dyspozycją wskazanego przepisu za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak wartość ta, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, wartość tę określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wniesione do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego nieruchomości gruntowe i budynek mieszkalny zostaną zakwalifikowane w spółce osobowej jako środek trwały.

Należy w tym miejscu podkreślić, że o klasyfikacji gruntów lub budynków mieszkalnych do środków trwałych lub towarów handlowych winien zadecydować podatnik wnoszący wkład niepieniężny. Decyzja w tym zakresie nie może mieć jednak charakteru dowolnego. W przypadku wniesienia nieruchomości tytułem wkładu do spółki osobowej decydujące znaczenie dla kwalifikacji tych nieruchomości powinno mieć ich przeznaczenie. Jeżeli spółka osobowa zamierza nieruchomości w przyszłości sprzedać i z takim zamiarem zostanie ona do niej wniesiona, winny być one uznane za towar handlowy. Jeżeli natomiast, nieruchomości mają być wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, winny zostać uznane za środki trwałe.

Reasumując, w świetle powołanych wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, wartość początkowa nieruchomości, w tym wartość gruntów i budynku, wniesionych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego, zakwalifikowanego jako środek trwały, może zostać ustalona, na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w wysokości ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia, wkładu nie wyższej jednak od jego wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu do spółki.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.