IPPB1/415-830/08-8/JK - Moment zaliczenia w koszty uzyskania przychodów czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej z tytułu umowy leasingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) oraz piśmie z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 15 września 2008 r.) oraz piśmie z dnia 17 września 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 26 września 2008 r. Nr IPPB1/415-830/08-5/JK, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat leasingowych z tytułu zawartej umowy leasingowej - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat leasingowych z tytułu zawartej umowy leasingowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność w branży reklamowej. Wnioskodawca prowadzi księgi handlowe na podstawie ustawy o rachunkowości i stosuje uproszczoną formę wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł w dniu 17 kwietnia 2008 r. umowę leasingu operacyjnego na ploter drukujący na okres 36 miesięcy W umowie leasingu wymienione zostały opłaty jakimi będzie Wnioskodawca sukcesywnie obciążany (pkt 5-8 umowy). W umowie leasingu w punkcie 13 zawarto zapis, z którego - między innymi - wynika, że czynsz zerowy stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania ze sprzętu. Wnioskodawca zapłaty dokonał na podstawie:

Pismem z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 15 września 2008 r.) Wnioskodawca doprecyzował, że umowa leasingu operacyjnego spełnia wszystkie warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

W piśmie z dnia 17 października 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, że wszystkie opłaty leasingowe ustalone zostały w punktach 5, 6, i 8 (umowa nie zawiera innej tabeli harmonogramu wpłat). Czynsze leasingowe wynoszą:

Opłata manipulacyjna wynosi netto 1.810,00 zł, brutto 2.208,20 zł (pkt 6 umowy). Czynsz 0 i opłata manipulacyjna płatne są w dniu zawarcia umowy (pkt 7 umowy). Punkt 13 umowy wyjaśnia, że czynsz 0 stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania ze sprzętu.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz 0 jest pierwszą ratą leasingową, ponieważ umowa podaje wysokość 36 rat (czynsz 0, czynsz 1-34, czynsz 35) oraz umowa została zawarta na 36 miesięcy (od dnia 17 kwietnia 2008 do dnia 17 kwietnia 2011), co oznacza, że do spłaty jest 36 rat w 36 miesiącach (po jednej racie za każdy miesiąc używania sprzętu). Wnioskodawca uważa, że czynsz 0 nosi nazwę "0" z uwagi na obowiązek zapłaty w dniu zawarcia umowy (pkt 7 umowy), natomiast pozostałe czynsze płatne są w odstępach comiesięcznych od dnia zawarcia umowy (punkt 8 umowy). Czynsz Nr 0 zgodnie z umową należało zapłacić 17 kwietnia 2008 r. (w dniu podpisania umowy), na fakturze Nr 58028583 podany został termin płatności 24.04.2008 r. (data wydania sprzętu) - zapłaty dokonał 22 kwietnia 2008 r. Czynsz Nr 1 ma na fakturze Nr 35848237 podany termin płatności 17 maja 2008 r. (1 miesiąc od podpisania umowy) - zapłaty dokonano 20 maja 2008 r. Czynsz Nr 2 ma na fakturze Nr 35959183 podany termin płatności 17 czerwca 2008 r. (2 m-ce od podpisania umowy) - zapłaty dokonał 19 czerwca 2008 r. Czynsz Nr 3 ma na fakturze Nr 36071941 podany termin płatności 17 lipca 2008 r. (3 m-ce od podpisania umowy) - zapłaty dokonałem 17 lipca 2008 r. Czynsz Nr 4 ma na fakturze Nr 36191867 podany termin płatności 17 sierpnia 2008 r. (4 m-ce od podpisania umowy) - zapłaty dokonał 19 sierpnia 2008 r.

Wnioskodawca uważa, że numeracja czynszów oznacza termin płatności liczony w miesiącach od dnia zawarcia umowy. Zdaniem Wnioskodawcy czynsz Nr 0 jest pierwszą ratą leasingową ponoszoną za pierwszy miesiąc używania sprzętu. Natomiast opłata manipulacyjna nie jest pierwszą ratą leasingową, ponieważ Wnioskodawca uważa, że dotyczy ona przygotowania i uruchomienia umowy leasingu.

Zapłata czynszu Nr 0 i opłaty manipulacyjnej warunkowała wydanie sprzętu. Sprzęt został wydany po otrzymaniu przez firmę leasingową zapłaty od Wnioskodawcy. Pomimo, że umowa była podpisana w dniu 17 kwietnia 2008 r., to jednak sprzęt został wydany w dniu 24 kwietnia 2008 r., ponieważ zapłaty dokonano w dniu 22 kwietnia 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynsz zerowy, który stanowi opłatę za pierwszy miesiąc korzystania ze sprzętu i opłatę manipulacyjną, wynikające z zawartej umowy leasingu operacyjnego plotera drukującego należy uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo w momencie poniesienia czy należy koszty te rozliczać proporcjonalnie do okresu na jaki została zawarta umowa leasingowa?

Zdaniem Wnioskodawcy czynsz zerowy i opłata manipulacyjna wnoszone w momencie wydania przedmiotu leasingu odnoszą się do pełnego okresu trwania tej umowy. Nie ma przy tym bezpośredniego odzwierciedlenia w osiągniętych przychodach, jednak uiszczenie tych opłat warunkuje ich uzyskanie.

Przedmiotowa umowa leasingu zawarta została na okres 3 lat, a zatem dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Wnioskodawca uważa, że czynsz zerowy i opłata manipulacyjna stanowią koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu trwania umowy (okresu którego dotyczy), zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 ww. ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Biorąc powyższe pod uwagę, jeżeli przedmiotowa umowa zawarta przez Wnioskodawcę spełnia warunki określone w art. 23b ust. 1 ww. oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w art. 23b ust. 2 zwolnień wówczas opłaty leasingowe (w tym czynsz zerowy i opłata manipulacyjna) stanowią koszty uzyskania przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Moment zaliczenia czynszu zerowego i opłaty manipulacyjnej do kosztów uzyskania przychodów regulują znowelizowane przepisy art. 22 ust. 5 i ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

W świetle obowiązującego przepisu art. 22 ust. 5 ww. ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ww. ustawy uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Podkreślić należy, że bez względu na nazewnictwo, jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu, a więc skuteczności tej umowy, to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjąć, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy. Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i ww. przepisy należy stwierdzić, że czynsz zerowy i opłata manipulacyjna są kosztami pośrednimi. Ww. opłat nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż są one na ogół uiszczane jednorazowo, przed wydaniem przedmiotu leasingu, a ich zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Czynsz zerowy i opłata manipulacyjna, pomimo że ponoszone są jednorazowo, to dotyczą ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej zawartej na czas oznaczony. Tak więc zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy czynsz zerowy i opłata manipulacyjna podlegają rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.