IPPB1/415-795/10-4/RS - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych należności otrzymanej w związku z przedwczesnym rozwiązaniem umowy najmu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2010 r. (data wpływu 8 września 2010 r.) oraz piśmie z dnia 23 listopada 2010 r. (data nadania 23 listopada 2010 r., data wpływu 24 listopada 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-795/10-2/RS z dnia 16 listopada 2010 r. (data nadania 17 listopada 2010 r., data doręczenia 22 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności otrzymanej w związku z przedwczesnym rozwiązaniem umowy najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania należności otrzymanej w związku z przedwczesnym rozwiązaniem umowy najmu.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 28 lutego 2008 r. Wnioskodawczyni zawarła z Bankiem umowę najmu lokalu użytkowego o powierzchni 78,43 m ² położonego na nieruchomości zlokalizowanej w Ś. Wnioskodawczyni, stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne rozliczała się z osiąganego, z tytułu powyższej umowy, dochodu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Powyższa umowa najmu była zawarta na czas określony i przewidywała możliwość rozwiązania jej jedynie w razie zaistnienia enumeratywnie wskazanych przypadków. Z uwagi na konieczność rozwiązania przedmiotowej umowy przed upływem okresu, na jaki została zawarta z przyczyny innej niż przewidziana w treści umowy strony podjęły negocjacje w celu ustalenia warunków wcześniejszego rozwiązania przedmiotowej umowy. Strony w porozumieniu z dnia 21 sierpnia 2010 r. ustaliły, termin rozwiązania umowy na dzień 26 sierpnia 2010 r., a Najemca zapłacił Wynajmującemu w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy określoną kwotę należności.

W odpowiedzi na wezwanie organu Nr IPPB1/415-795/10-2/AM z dnia 16 listopada 2010 r. Wnioskodawczyni dokonała uiszczenia stosownej opłaty i przesłała do tut. Organu kserokopię dowodu wpłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota otrzymana przez Wnioskodawczynię w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu jako przychód ściśle związany z tą umową podlega opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymana w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu kwota podlega opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z następujących względów.

W art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) zawarta została ogólna definicja przychodu". W myśl powyższego przepisu przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W art. 10 w ust. 1 powyżej wskazanej ustawy, zostały wyszczególnione rodzaje źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Wśród nich w pkt 6 został wymieniony, jako odrębne źródło przychodu, najem. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera specjalnej definicji przychodu z najmu. Oznacza to, że określenia tego co stanowi przychód z najmu zaliczanego do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jego wysokości należy dokonywać w oparciu o postanowienia ww. art. 11 ustawy w powiązaniu z właściwymi przepisami prawa cywilnego regulującymi charakter umowy najmu. Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy. Umowa najmu została uregulowana w przepisach art. 659-692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl art. 659 § 1 powyższej ustawy przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Jak zatem wynika z powyższego strony umowy najmu określają w niej wysokość czynszu, który ma charakter zasadniczego świadczenia, do jakiego zobowiązany jest najemca. Strony mogą jednak uwzględnić w treści umowy także dodatkowe świadczenia, które będą się im należały w związku z realizacją zawartej umowy (np. obowiązek zapłaty kary umownej, odstępnego). Świadczenia te jeżeli należą się wynajmującemu, stanowią przysporzenie majątkowe po jego stronie, a tym samym generują przychód w rozumieniu podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, poprzez przychód z najmu należy zatem rozumieć wszelkie przysporzenia majątkowe jakie wynajmujący osiąga w związku z umową najmu. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 11 ustawy, czyli świadczenia te muszą zostać otrzymane lub postawione do dyspozycji wynajmującego.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Wnioskodawczyni podnosi, iż zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne w tym przychodów z najmu reguluje ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.)

Zgodnie z art. 2 ust. 1a powyższej ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym. Ustawa powyższa, podobnie jak ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera bardzo szeroką definicję "przychodów z umowy najmu", co pozwala uznać, że również otrzymane w przedstawionym stanie faktycznym w związku z umową najmu świadczenia należy zaliczyć do takich przychodów, a w konsekwencji podlegają one opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w świetle powyższych przepisów prawa oraz przedstawionego stanu faktycznego pojęcie przychodu z tytułu umowy najmu należy interpretować szeroko. Przychodem tym będą zatem wszelkie korzyści i przysporzenia o charakterze majątkowym, jakie należą się wynajmującemu w związku z umową najmu (w tym aneksami i porozumieniami do niej) pod warunkiem, że zostały otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika. Świadczenia takie są bowiem wynikiem realizacji, bądź też nie wywiązania się z poszczególnych postanowień umowy najmu, pozostają one zatem w ścisłym związku z zawartą umową Podatnik powinien zatem mieć prawo do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym wszelkich otrzymanych w związku z realizacją umowy najmu kwot, w tym także kwot otrzymanych w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 6 i 9 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,

* inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania "w szczególności", definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z kolei zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do uregulowań zawartych w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni zawarła umowę najmu lokalu użytkowego o powierzchni 78,43 m ² położonego na nieruchomości zlokalizowanej w Ś. z Bankiem. Uzyskiwane przychody opodatkowane były zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Na podstawie zawartego w dniu 21 sierpnia 2010 r. porozumienia został skrócony okresu najmu do 26 sierpnia 2010 r. z przyczyn innych niż przewidziane w treści umowy najmu. W ww. porozumieniu strony ustaliły, iż w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu, najemca zapłaci wynajmującemu określoną kwotę należności.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota pieniężna ma za zadanie zrekompensować straty poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy. Nie stanowi ona czynszu najmu, a jest wynagrodzeniem wynikającym z zawartego porozumienia.

Z tego też względu kwota uzyskana tytułem rekompensaty finansowej za wcześniejsze ustanie stosunku najmu, na podstawie art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód, który zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy wykazać w zeznaniu rocznym i zakwalifikować jako przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ww. ustawy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż otrzymana należność będzie stanowiła u Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, który podlega opodatkowaniu i wykazaniu w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym została wypłacona, łącznie z innymi dochodami osiągniętymi w tym samym roku podatkowym, podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo tut. Organ informuje, że z przyczyn technicznych nie mięliśmy dostępu za dzień 7 września 2010 r. do kompletnych danych o zrealizowanych przelewach pieniężnych tytułem opłat za wydanie interpretacji indywidualnych. Opłata dokonana przez Wnioskodawczynię w dniu 7 września 2010 r. została zaksięgowana na koncie Izby Skarbowej w Warszawie tego samego dnia.

Z uwagi na powyższe wniesiona na konto Izby Skarbowej w Warszawie ponowna opłata w wysokości 40,00 zł dokonana na wezwanie tut. organu w dniu 22 listopada 2010 r., na podstawie art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej, będzie zwrócona przekazem pocztowym na adres podany w części B.3. przedmiotowego wniosku ORD-IN.

Tut. Organ przeprasza za wynikłe nieporozumienie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.