IPPB1/415-78/12-4/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2012 r. (data wpływu 27 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2012 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą: O.

Działalność gospodarcza prowadzona jest w dwóch miejscach:

* I., ul. P.- siedziba firmy,

* I., ul. M.

Firma opodatkowana jest na zasadach ogólnych. Od 2009 r. do grudnia 2010 r. dochody uzyskiwane były z działalności: pozaszkolne formy edukacji.

W 2009 r. Wnioskodawca podpisał umowę o współpracy z firmą w W., na przeprowadzenie serii szkoleń w miejscach wskazanych przez firmę zlecającą szkolenia. Szkolenia odbywały się w różnych miejscowościach na terenie całego kraju. Koszty noclegów, zakwaterowania pokrywał Wnioskodawca. Szkolenia przeprowadzone były dłużej niż jeden dzień (2 do 3 dni) i wymagane było skorzystanie noclegu w miejscach prowadzenia szkolenia. Szkolenia prowadzone były od rana do późnych godzin wieczornych. Nie był fizycznie możliwy powrót rano na szkolenie kiedy odległość od miejsca zamieszkania i szkolenia to była często odległość kilkuset kilometrów.

Oprócz usług noclegowych Wnioskodawca korzystał z usług gastronomicznych. Koszt takiej usługi nie przekraczał kilkudziesięciu złotych. Usługi gastronomiczne dotyczyły spotkań biznesowych, na których były omawiane etapy szkoleń i prezentacja treści i formy szkolenia, w spotkaniach biznesowych uczestniczyli przedstawiciele firm zlecających szkolenie.

Wnioskodawca korzystał także z usług gastronomicznych, nawet kilka miesięcy wcześniej od daty wykonania usługi szkoleniowej, tak z przyszłymi, jak i ówczesnymi kontrahentami, w celu omówienia treści i formy szkolenia. Były to zwykłe spotkania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, mające na celu osiągnięcie przychodów. Na podstawie kwot usług gastronomicznych dotyczących spotkań biznesowych w restauracjach, jasno wynikało, że nie były to działania wytworne i okazałe a więc nie stanowiły kosztów reprezentacji.

Wnioskodawca wskazał, iż wszystkie spotkania biznesowe odbywały się wyłącznie w restauracji, zarówno te, które odbywały się wcześniej, jak i te późniejsze w trakcie wykonywania usług.

Ponieważ siedziba firmy znajduje się w I. a siedziba kontrahentów jest w większości przypadków centrum miasta W. zakupiono rower za kwotę 633,42 zł.

Rower pozwalał na szybsze załatwianie spraw, w centrum miasta. Korki, brak miejsc parkingowych, drogie parkingi, straty czasowe i koszty przepalonego paliwa w korkach, ochrona zanieczyszczeniem środowiska sprawiły, że rower stał się dla firmy O. J.L., idealnym środkiem transportu, ponieważ przy w miarę dobrych warunkach atmosferycznych zabierał go do samochodu, zatrzymywał się przy centrum handlowym, gdzie nie ma problemu z miejscami parkingowymi i dalej przemieszczał się rowerem z miejsca na miejsce załatwiając kolejne sprawy związane z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Odpowiedź na pytanie pierwsze i trzecie zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy koszty usług astronomicznych stanowią koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności i odpowiada normie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz na podstawie interpretacji Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 czerwca 2009 r. Nr ITPB3/423-138/09-AM oraz Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. Nr ITPB5/423-24/09-2/AM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca korzystał z usług gastronomicznych. Usługi gastronomiczne dotyczyły spotkań biznesowych, na których były omawiane etapy szkoleń i prezentacja treści i formy szkolenia. W spotkaniach biznesowych uczestniczyli przedstawiciele firm zlecających szkolenie. Wnioskodawca podkreślił ponadto, iż z kwot wydatków ponoszonych na usługi gastronomiczne - dotyczących spotkań biznesowych w restauracjach - jasno wynikało, że nie myły to działania wytworne i okazałe.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcja prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007).

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojecie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że wydatki na drobny poczęstunek (np. kawę, herbatę, cukier, owoce, drobne słodycze, kanapki) podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie prowadzonej działalności gospodarczej, jeśli nie noszą znamion wystawności, są zwyczajowo przyjęte i jako wydatki nie wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą stanowić, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Należy zwrócić przy tym uwagę, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Natomiast w kontekście zdefiniowanego wyżej pojęcia reprezentacji oraz z analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy jednoznacznie wynika, iż ponoszone wydatki na zakup artykułów spożywczych oraz usług gastronomicznych w trakcie spotkań z kontrahentami odbywających się poza siedzibą prowadzonej działalności gospodarczej (np. w restauracjach czy kawiarniach) wiążą się z kreowaniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, a zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

W ocenie tut. Organu, w kwestii dotyczącej wydatków na zakup artykułów spożywczych oraz usług gastronomicznych poza siedzibą firmy Wnioskodawcy (np. w kawiarniach, restauracjach,) dla kontrahentów mamy do czynienia z reprezentowaniem firmy, gdyż trudno wykazać inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków.

Charakter poniesionych wydatków bezsprzecznie świadczy o zamiarze kreowania pozytywnego wizerunku firmy, czyli lepszego jej postrzegania na zewnątrz w porównaniu z podmiotami gospodarczymi świadczącymi lub oferującymi podobne usługi bądź produkty. Świadome kształtowanie właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Trudno wykazać zatem inny niż reprezentacja cel poniesienia tych wydatków. W kontekście zdefiniowanego wyżej pojęcia "reprezentacja" oraz z analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, jednoznacznie wynika, iż ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zorganizowanie spotkań biznesowych poza siedzibą firmy są wydatkami na reprezentację i jako takie nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Również fakt, że tego typu działania nie będą miały charakteru "wystawnego", nie odbiera wyżej wymienionym czynnościom cech reprezentacji. Nie chodzi bowiem o jednostkowy koszt poniesiony w związku organizacją spotkań z kontrahentami w lokalach np. gastronomicznych, ale o cel, jaki zostanie dzięki takim spotkaniom osiągnięty przez Wnioskodawcę np. stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontraktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z kontrahentami, w której klient będzie czuł, że jest traktowany z szacunkiem, właściwie "ugoszczony". Wydatki te w sposób pośredni promują firmę.

Powyższe rozumienie pojęcia reprezentacji zdaniem tut. Organu należy uzupełnić o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz doktryny prawa podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 1998 r. - sygn. Akt SA/Sz 1412/97, stwierdził, że reprezentacja nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystrojów firmy, jego logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów.

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

* stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

* stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Należy zauważyć, że działania reprezentacyjne obejmują nie tylko imprezy, czy spotkania organizowane z wielkim rozmachem, wystawne bankiety z ekskluzywnym menu. Istotny jest bowiem cel tych działań, którym w przedmiotowej sprawie jest stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontaktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z kontrahentami.

Jednocześnie podkreślić należy, że nie wszystkie koszty zakupów usług gastronomicznych, żywności oraz napojów nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, lecz takie, które zostały dokonane w celu reprezentacyjnym. Uznanie bowiem, że każdy zakup takich towarów czy usług jest zakupem w ramach reprezentacji byłoby sprzeczne z rozumieniem tego pojęcia.

Należy przy tym podkreślić, iż obecne stanowisko organów podatkowych w zakresie spotkań z kontrahentami w lokalach gastronomicznych pozostaje jednolite. Stanowisko to zostało potwierdzone przykładowo w wyrokach:

* WSA w Gliwicach z dnia 13 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 909/10,

* WSA w Warszawie z dnia 27 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 925/09,

* WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 334/10,

* WSA w Lublinie z dnia 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 151/10,

* WSA w Szczecinie z dnia 31 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 127/10,

* WSA w Kielcach z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 202/10.

Stanowisko reprezentowane przez tut. Organ znalazło również odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 25 stycznia 2012 r. III FSK 1445/10, w którym Sad uznał, że wszystkie wydatki na cele gastronomiczne ponoszone przez przedsiębiorcę w czasie spotkań z kontrahentami poza siedziba firmy stanowią wydatki na cele reprezentacji, a tym samym nie mogą stanowić kosztów podatkowych.

Wydatkami takimi nie będą, np. wydatki na poczęstowanie kontrahenta w firmie kawą lub herbatą (o czym mowa powyżej). Natomiast reprezentacja w podejmowaniu kontrahentów przejawiać się będzie w takim postępowaniu gospodarza, które kontrahent może odebrać jako przejaw wystawności i okazałości ze strony gospodarza, np. w zaproszeniu kontrahenta do restauracji, opłaceniu kontrahentowi taksówki czy usług hotelowych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup usług gastronomicznych podczas spotkania biznesowego poza siedzibą prowadzonej działalności np. w kawiarniach, restauracjach, czy tez innych miejscach, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w firmie Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, organ podatkowy wyjaśnia, że są one wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organu podatkowego właściwego do wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.