IPPB1/415-768/08-2/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2008 r. (data wpływu 3 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania transakcji obrotu wierzytelnościami - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania transakcji obrotu wierzytelnościami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji gospodarczej, opodatkowaną podatkiem dochodowym na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy: zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek wynajem nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca planuje rozpocząć współpracę z developerem budującym domy jednorodzinne w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Współpraca ta ma polegać na zawieraniu z developerem umów o wybudowanie i przeniesienie własności tychże nieruchomości, finansowaniu przez podatnika budowy wybranych domów. Developer będzie obciążał podatnika fakturami VAT adresowanymi na firmę podatnika. Podatnik przewiduje możliwość odsprzedaży tych praw i roszczeń względem developera osobie trzeciej w trakcie budowy lub po zakończeniu budowy obiektu ale przed nabyciem własności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy możliwa jest do zastosowania w ramach zakresu działalności gospodarczej Wnioskodawcy operacja polegająca na przekazaniu (zbyciu) praw i roszczeń względem dewelopera osobie trzeciej za pomocą tzw. cesji i czy będzie to podlegało rozliczeniu z podatku dochodowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z art. 30c ust. 1 (skala 19%).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzyskany przez niego dochód z odpłatnego zbycia praw i roszczeń względem developera osobie trzeciej (cesja/odstępne) w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej powinien być rozliczany i opodatkowany na tych samych zasadach, jak pozostałe dochody z działalności gospodarczej, tj. podatkiem liniowym 19%, jeżeli w umowie z developerem podatnik oświadczy, iż prowadzi działalność gospodarczą i developer wystawi faktury z odpowiednią adnotacją, podając firmę podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania transakcji obrotu wierzytelnościami uznano za prawidłowe, jednakże uzasadnienie prawne i faktyczne jest w części odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., zwanej dalej ustawą) źródłami przychodów jest: pozarolnicza działalność gospodarcza oraz prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Artykuł 9a ust. 3 ustawy stanowi, iż jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4 (zastrzeżenia te nie mają zastosowania w niniejszej sprawie), wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z analizy przedstawionych powyżej przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera, co do zasady, przedmiotowych wyłączeń określonych dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej z opodatkowania tzw. "podatkiem liniowym" (wg zasad wyrażonych w art. 30c ustawy).

By dochody podatnika mogły być opodatkowane "podatkiem liniowym" muszą zostać spełnione 2 warunki:

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca spełnił, wyżej opisany, drugi warunek.

Jednak, by dochody Wnioskodawcy z opisane we wniosku tj. odsprzedaż praw i roszczeń względem dewelopera osobom trzecim mogły być opodatkowane według stawki liniowej 19%, musiały by one pochodzić z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 cytowanej wyżej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Powołane przepisy nie wyłączają z działalności gospodarczej, działalności polegającej na wykonywaniu czynności mającej charakter usług pośrednictwa finansowego (obrót wierzytelnościami).

Skoro ustawodawca wyróżnił dwa źródła przychodów: pozarolniczą działalność gospodarczą oraz prawa majątkowe, to osiągnięte przychody - przedsiębiorcy prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą również w zakresie obrotu wierzytelnościami, który zarabia na obrocie wierzytelnością, na świadczonych przez siebie usługach we własnym imieniu i na własny rachunek oraz w sposób zorganizowany i ciągły, kupuje wierzytelność, którą następnie zbywa - są przychodami ze źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, a nie prawa majątkowe.

Przepisy prawa podatkowego nie regulują instytucji umownej zmiany wierzyciela, należy zatem w tym zakresie sięgnąć do zapisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przeniesienie wierzytelności zostało uregulowane w art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

W myśl natomiast art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istota przeniesienia wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego

W sytuacji, gdy osoba fizyczna prowadząc działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu wierzytelnościami, zamierza zbyć posiadaną wierzytelność, powstały przychód należy zaliczyć do źródła z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem jego działalności gospodarczej są: zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek wynajem nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

Odsprzedaż praw i roszczeń względem dewelopera osobom trzecim, jest obrotem wierzytelnościami, a więc nie mieści się w przedmiocie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Sprzedaż tzw. ekspektatyw nie jest z pewnością sprzedażą nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości to obrót rzeczami (przedmiotami materialnymi), zaś sprzedaż ekspektatyw to obrót wierzytelnościami, w tym przypadku roszczeniami o wybudowanie budynku lub lokalu i przeniesienie ich własności na wierzyciela.

Wnioskodawca, aby opodatkować dochody z odsprzedaży praw i roszczeń względem dewelopera osobom trzecim, zgodnie z zasadami przewidzianym w art. 30c ustawy, musiałby działalność w tym zakresie (obrotu wierzytelnościami) prowadzić w ramach swojej działalności gospodarczej tj. prowadzić ją we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jeżeli warunki te zostaną spełnione, nie ma przeszkód, by dochody z obrotu wierzytelnościami opodatkować podatkiem liniowym.

Jeżeli jednak sprzedaż wierzytelności (ekspektatyw) będzie miała jedynie charakter incydentalny przychód z takiej transakcji będzie przychodem z praw majątkowych opisanym w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie mógł być zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej. Dla przyporządkowania przychodu z obrotu wierzytelnościami do przychodów z działalności gospodarczej kluczowe znacznie będzie miała, jak już wskazano powyżej, okoliczność czy działalność w tym zakresie będzie prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły.

Na marginesie należy zauważyć, iż działalność w zakresie obrotu wierzytelnościami powinna być zamieszczona we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej dotyczącym Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.