IPPB1/415-763/10-6/ES - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu ze zbycia niezabudowanych nieruchomości gruntowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu 23 sierpnia 2010 r.) oraz piśmie (data wpływu 8 listopada 2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPP1-443-866/10-3/Igo, IPPB1/415-763/09-/ES z dnia 11 października 2010 r. (data nadania 11 października 2010 r., data doręczenia 27 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia niezabudowanych nieruchomości gruntowych - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu ze zbycia niezabudowanych nieruchomości gruntowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dnia 19 kwietnia 2006 r. kupił działkę nad morzem w S. (gmina B.) nr 156/6 o powierzchni 1,19 ha z myślą o wybudowaniu domu. Dla Wnioskodawcy była to idealna lokalizacja, gdyż była przy stadninie koni, które są jego pasją od dzieciństwa. Mama Wnioskodawcy postanowiła kupić sobie działkę pod dom w K. i z reszty dołożyć jemu gotówkę w postaci darowizny, żeby sam sobie wybrał pasującą mu nieruchomość.

W związku z powyższym Wnioskodawca 20 marca 2007 r. kupił działkę nr 109/2 o powierzchni 5,2 ha w G. (gmina M.). Chciał spełnić swoje marzenia i założyć stadninę koni wraz gospodarstwem rolnym i dokupił jeszcze 18 maja 2007 r. działkę numer 112/1 o powierzchni 3,27 ha w G. - praktycznie sąsiadującą z poprzednią. Było to jednak trochę za mało, a nikt w okolicy nie chciał wydzierżawić pola więc Wnioskodawca szukał dalej i 23 maja 2007 r. kupił dwie nieruchomości w M. (gmina M.): działkę 230 o powierzchni 1,59 ha i 235; 38/1 (dwie działki wchodziły w skład nieruchomości) o powierzchni łącznie 3,97 ha. W wakacje Wnioskodawca dowiedział się, że sąsiad będzie sprzedawał pole sąsiadujące z moim gruntem (działka nr 112/1). Wnioskodawca postanowił, że sprzeda działkę w S., gdyż była najbardziej oddalona od reszty i środki przeznaczy na tę w G. od sąsiada. Ciężko było znaleźć kupca na całe pole, ale kilka osób było zainteresowanych mniejszym areałem więc Wnioskodawca podzielił na 3 części (działki 156/9 i 156/10 + droga), żeby mieć możliwość sprzedaży.

W związku z sytuacją rodzinną zapadła decyzja, iż Wnioskodawca sprzeda wszystko i urządzi sobie dom rodzinny w K.

Dnia 16 października 2007 r. Wnioskodawca sprzedał udział 1000/5142 w działce 156/10 i zaczął szukać klientów na resztę działek. Działkę 109/2 podzielił na 11 działek + drogi dojazdowe, a 230 i 235 podzielił na 12 działek + droga dojazdowa. Niestety był związany umową i zadatkiem z sąsiadem i żeby nie stracić zadatku 5 grudnia 2007 r. dokupił od sąsiada przylegającą do jego działkę w G. o numerze 112/3 o powierzchni 2,38 ha.

Następnie Wnioskodawca podzielił pozostałe dwie działki w G. 112/1 i 112/3 łącznie na 11 działek + droga dojazdowa i wystawił na sprzedaż, rezygnując tym samym ze stadniny nad morzem i gospodarstwa.

30 stycznia 2008 r. udało mu się sprzedać udział 750/3736 części w wydzielonej działce w M. Łącznie w 2008 r. sprzedał 1 działkę w całości i 15 udziałów we współwłasności działek (dotyczyło to łącznie 15 działek), w roku 2009 sprzedał 7 udziałów we współwłasności (dotyczyło to 6 działek), w 2010 r. sprzedał 5 udziałów we współwłasności (dotyczyło to 4 działek). Resztę działek Wnioskodawca prawdopodobnie też będzie chciał sprzedać.

Na przedmiotowym gruncie nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza, grunt nie był udostępniany odpłatnie i nieodpłatnie innym osobom. Wnioskodawca nie posiadał statusu rolnika ryczałtowego, nie dokonywał i nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych. Nigdy wcześniej też nie dokonywał sprzedaży gruntów, będących jego własnością. Celem zakupu nieruchomości w 2006 r. było wybudowanie domu, a następnych zakupionych w 2007 r. prowadzenie stadniny koni i gospodarstwa rolnego (czego niestety nie udało się zrealizować), a także zabezpieczenie finansowe na wypadek utraty zdrowia lub pracy zarobkowej. Nieruchomości stanowiły jego składnik majątku osobistego i głównie sytuacja życiowa zmusiła go do podjęcia takich kroków. Wnioskodawca nie był i nie jestem podatnikiem VAT, a przedmiotowa nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Sprzedaż tego prywatnego gruntu, będącego majątkiem osobistym nie jest w żadnym stopniu związana z działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca podatek rozliczał w następujący sposób:

Za działkę kupioną w S. nr 156/6 w roku 2006 zapłacił 10% podatku od ceny sprzedaży (przychodu), a za działki zakupione w 2007 r. zapłacił 19% od różnicy w cenie sprzedaży, a zakupu (dochodu). Żadna z działek nie miała planu zagospodarowania przestrzennego, ani studium, a w ewidencji gruntów widniały jako rola - z tego względu nie doliczał podatku VAT.

Na początku 2010 r. Wnioskodawca odrolnił dwie działki w G. 112/4 i 112/6 (powstałe z podziału działek 112/1 i 112/3) i podzielił każdą na 5 mniejszych po około 8 arów (łącznie na 10 działek). Za około 2 miesiące Wnioskodawca powinien dostać warunki zabudowy pod dom jednorodzinny na każdej z działek. Natomiast dnia 27 kwietnia 2010 r. weszło w życie nowe studium gminy M., wedle którego wszystkie działki w G. i część działek w M. są w nim przedstawione jako budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie Nr 4 i 6 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy od sprzedaży kolejnych działek zakupionych po 1 stycznia 2007 r. ma nadal odprowadzać 19% podatku od przychodu pomniejszonego o koszty zakupu, gdyż sprzedaje je jako osoba fizyczna, a nie jako firma.

Wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, a także podzielając poglądy zawarte w innych orzeczeniach NSA: z dnia 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 603/06, z dnia 28 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 475/07, z dnia 23 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1629/07 oraz z dnia 27 października 2009 r. sygn. akt 1043/08 twierdzącym, iż wyprzedaż majątku prywatnego przez osobę fizyczną, nawet jeżeli przybierze w określonym przedziale czasowym charakter częstotliwy - nie może być uznana za działalność handlową, czyniącą tenże podmiot podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 153/08 (LEX nr 449817) w którym stwierdzono ze sprzedaż działek przez osoby fizyczne nawet dokonana kilkukrotnie, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, dopóki nie jest czynnością wykonaną w ramach działalności gospodarczej. W przypadku sprzedaży działek podatnikiem podatku od towarów i usług będzie podmiot, który wykonując taką czynność, choćby jednorazowo, działa niezależnie jako handlowiec. Związek dokonywanej czynności z działalnością handlową ma decydujące znaczenie, przy czym w przypadku handlu związek ten winien zaistnieć już w momencie zakupu - sprzedawanej następnie - rzeczy. Handlem jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

Prowadzenie gospodarstwa rolnego nie może być utożsamiane z handlem nieruchomościami. Sprzedaż działek budowlanych wykracza poza zakres rolniczej działalności gospodarczej, co wynika wprost z postanowień art. 2 pkt 15 ustawy.

Wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 kwietnia 2008 r., sygn. akt (SA/Sz 826/07 (Wspólnota 2008/21/44) - "Osoba fizyczna, która sprzeda kilka działek, nie staje się z tego powodu podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej".

Wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1950/07 (LEX nr 428667) - "Sprzedaży działek powstałych po podziale nieruchomości stanowiącej majątek osobisty skarżącej nie można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej. W związku z tym sprzedaż ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT".

Zdaniem Wnioskodawcy nie powinno to wpłynąć na sposób rozliczenia podatku dochodowego do tej pory, gdyż sprzedawał majątek osobisty i na czas zakupu nie miał zamiaru przekształcać działek na budowlane, ani też nie myślał o ich (zakupionych jako majątek osobisty działek) dalszej odsprzedaży. W tej chwili założenie działalności gospodarczej podyktowane byłoby jedynie chęcią odliczenia kosztów i dostępem do usług, które świadczone są jedynie firmom np. dostęp do kredytu lub taryfy telefoniczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza - pkt 3,

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowe znaczenie ma moment jej nabycia.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w cytowanym art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podmiotu, który faktycznie przedmiotowy składnik wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż celem zakupu przedmiotowych nieruchomości było prowadzenie stadniny koni i gospodarstwa rolnego. Nieruchomości stanowiły składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a tylko sytuacja życiowa zmusiła go do ich sprzedaży.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż zbycie tych nieruchomości stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1 (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) - stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W sprawie, której dotyczy rozpatrywany wniosek, nabycie w drodze zakupu nieruchomości nastąpiło w 2007 r., zatem dokonując oceny skutków prawnych zbycia tych nieruchomości, należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r..

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Na podstawie art. 30e ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Biorąc powyższe pod uwagę sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Założenie działalności gospodarczej nie wpłynie na sposób rozliczenia podatku dochodowego w stosunku do nieruchomości sprzedanych przed jej założeniem. Sprzedane nieruchomości nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, stanowiły natomiast osobisty majątek Wnioskodawcy.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.