IPPB1/415-689/13-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wykonuje zawód adwokata zgodnie z ustawą - Prawo o adwokaturze. Ustawa Prawo o adwokaturze przewiduje, że adwokat może wykonywać zawód jednocześnie w ramach indywidualnej kancelarii adwokackiej i w ramach spółki osobowej określonej w przepisach tej ustawy.

Zgodnie z tą zasadą, podatnik prowadzi wykonuje jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą Kancelaria Adwokacka Adwokat Michał W., (dalej: "Kancelaria Adwokacka").

W ramach Kancelarii Adwokackiej Wnioskodawca świadczy tylko i wyłącznie usługi doradztwa prawnego (69.10.Z Działalność prawnicza). Ponadto Wnioskodawca jest również wspólnikiem (partnerem) w spółce partnerskiej J. i M. B., M. W. i M. W. Adwokaci i Radcowie Prawni Spółka Partnerska (dalej: "Spółka Partnerska "). W ramach Spółki Partnerskiej Wnioskodawca świadczy również tylko i wyłącznie usługi doradztwa prawnego (69.10.Z Działalność prawnicza).

Wnioskodawca zamierza nabyć prawo własności trzech małych lokali mieszkalnych (kawalerki) wraz z odpowiednim udziałem w prawie własności (względnie użytkowaniu wieczystym) nieruchomości, na którym znajduje się budynek, w których przedmiotowe lokale się znajdują (zgodnie z Ustawą o odrębnej własności lokali) (dalej: "Lokale"). Lokale będą stanowić majątek prywatny podatnika. W szczególności lokale te nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej w formie Kancelarii Adwokackiej, czy Spółki Partnerskiej. Nadto, zgodnie z art. 4a ust. 2 Ustawy - Prawo o adwokaturze, wyłącznym (jedynym) przedmiotem działalność Spółki Partnerskiej może być świadczenie pomocy prawnej, a nie np. wynajem mieszkań. Umowy najmu oraz wszelkie umowy związane z funkcjonowaniem lokali (np. umowy o dostawę mediów do lokalu) zawierane będą przez Wnioskodawcę działającego jako osoba fizyczna, a nie przez Wnioskodawcę działającego w ramach Kancelarii Adwokackiej czy Spółki Partnerskiej. Koszty i przychody związane z funkcjonowaniem lokali obsługiwane będą z wykorzystaniem rachunków bankowych prowadzonych dla Wnioskodawcy jako dla osoby prywatnej i z rachunków tych nie będą pokrywane jakiekolwiek koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Lokale nie zostaną wciągnięte do ewidencji środków trwałych Kancelarii Adwokackiej ani Spółki Partnerskiej.

Wnioskodawca nie będzie zamieszkiwał w żadnym z lokali, lecz planuje ich wynajęcie. Wnioskodawca nie zamierza jednak prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie mieszkań, w szczególności z uwagi na fakt, że takiego typu działalność nie może być wykonywana w ramach działalności prawniczej prowadzonej w ramach Kancelarii Adwokackiej czy Spółki Partnerskiej. Wynajem przedmiotowych mieszkań będzie jedynie aktywnością poboczną Wnioskodawcy, w szczególności przychody z tego tytułu nie będą zasadniczym źródłem dochodów.

Opisane powyżej lokale Wnioskodawca planuje wynająć osobom fizycznym na ich własne cele mieszkaniowe, w ramach tzw. najmu prywatnego" - opodatkowanego zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%, oczywiście pod warunkiem, że we właściwym terminie podatnik złoży naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychody z wynajmu trzech lokali stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy, które zamierza on wynająć najemcom w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza (a w zakresie działalności prowadzonej w ramach Spółki Partnerskiej - nie jest uprawniony przepisami prawa) prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%, jeżeli we właściwym terminie złożę naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z najmu prywatnego nie wykonywanego w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być opodatkowane na zasadach ogólnych według skali podatkowej albo w sposób zryczałtowany.

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, że ustawodawca w katalogu źródeł przychodów sformułowanym w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. tJ. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) wyszczególnia jako odrębne źródło:

* pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Z treści art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), (zwana dalej: "zpd") wynika, że osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu (art. 6 ust. 1a zpd).

Ponadto w myśl art. 9 ust. 4 zpd w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z tytułu najmu.

Z wyżej przytoczonych przepisów można wywnioskować, że najem prywatny może być opodatkowany w sposób zryczałtowany - jeżeli umowy najmu nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (por. Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne komentarz Justyna Bielik, konsultacje Iwona Kordjak - C.H. Beck 2012).

Podobne stanowisko jest prezentowane w interpretacjach podatkowych. Przykładowo z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2012 r., nr IPPB1/415-596/122/AM, wynika, że "Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności (...) dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa wart, 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym."

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza wynająć lokale jako osoba fizyczna. Lokale będą wynajmowane osobom fizycznym. Przed uzyskaniem pierwszego przychodu z tego tytułu Wnioskodawca zamierza złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Umowy związane z funkcjonowaniem lokali nie będą zawierane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę Kancelarii Adwokackiej ani Spółki Partnerskiej. Lokale nie zostaną wciągnięte do ewidencji środków trwałych. Fakt że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie indywidualnej kancelarii adwokackiej oraz fakt, iż jest partnerem w spółce partnerskiej, nie stanowi przeszkody do wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania najmu prywatnego. Zgodnie z art. 4a ust. 2 Ustawy - Prawo o adwokaturze, wyłącznym (jedynym) przedmiotem działalność Spółki Partnerskiej może być świadczenie pomocy prawnej, a nie np. wynajem mieszkań.

Podobne stanowisko jest prezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2010 r., nr IPPB1/415-152/10-4/AM. Interpretacja zapadła w stanie faktycznym z którego wynika, że "Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej i detalicznej zabawek. Poza prowadzoną działalnością Wnioskodawczyni zamierza nabyć nieruchomość, która nie zostanie zaliczona do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni planuje zakupioną nieruchomość wynajmować na cele inne niż mieszkalne, Najem nieruchomości nie jest przedmiotem działalności Wnioskodawczyni." W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził stanowisko Wnioskodawczyni, iż " (...) co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem".

Wnioskodawca wskazuje również, że lokale zamierza zakupić z własnych środków pieniężnych poza działalnością gospodarczą. Lokale nie będą stanowiły środków trwałych i nie zostaną nigdy wprowadzone do działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie zamierza również prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali. Wynajem przedmiotowych lokali będzie jedynie aktywnością poboczną, a przychody z tego tytułu będą jedynie uzupełnieniem budżetu domowego Wnioskodawcy, a nie zasadniczym źródłem dochodów. Fakt że Wnioskodawca zamierza wynająć trzy lokale nie stanowi przeszkody do zastosowania zryczałtowanej formy opodatkowania najmu.

Z interpretacji organów podatkowych wynika, że najem kilku, czy nawet większej ilości lokali może być opodatkowany 8,5% zryczałtowanym podatkiem dochodowymi nie będzie to stanowiło działalności gospodarczej. Takie stanowisko jest prezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 listopada 2011 r., nr IPTPB1/415-163/11-2/MD, w której wynika że" (.".) Wnioskodawca jest jednym ze współwłaścicieli kilku lokali mieszkalnych, które są wynajmowane na cele mieszkalne dla osób fizycznych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu. W 2010 r. Wnioskodawca w terminie do 20 stycznia złożył oświadczenie we właściwym urzędzie skarbowym, iż przychody z tytułu najmu lokali prywatnych będą opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%. Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku opis stanu faktycznego G..) należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie wynajmu, a lokale mieszkalne, które są przedmiotem najmu nie są składnikami majątku związanymi z działalnością gospodarczą, to przychody uzyskane z najmu lokali mieszkalnych, stanowią źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, zgodnie z wolą Wnioskodawcy, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 8,5%."

Podobna interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 kwietnia 2010 r., nr IBPBII/1/415-121/10/ASz zapadła w stanie faktycznym, z którego wynika, że "wnioskodawca jest właścicielem 11 mieszkań spółdzielczych własnościowych, kupionych w latach 2005-2008. Wszystkie ww. mieszkania wnioskodawca kupował jako osoba fizyczna, na rynku wtórnym. Wszystkie mieszkania wyremontował i umeblował. W latach 2006 i 2007 wnioskodawca ww. mieszkania wynajmował jako osoba fizyczna na zasadach ogólnych. W latach 2008 i 2009 wynajmował je wybierając opodatkowanie w formie ryczałtu o progach 8,5% i 20%. W 2010 r. wnioskodawca ponownie wybrał ryczałt jako formę opodatkowania." W tym stanie faktycznym Organ uznał, że skoro wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej m.in. w zakresie wynajmu, to tym samym przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą. To oznacza, że najem mieszkań stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z najmu mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą podatnika - na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jak z kolei wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 grudnia 2010 r., nr IPPB1/415-891/10-5/KS: "(...) liczba wynajmowanych mieszkań jak również okoliczność, iż przedmiot najmu stanowi własność lub współwłasności podatnika nie wpływa na klasyfikację wynajmu jako działalności gospodarczej. Jeżeli więc nie są spełnione przesłanki, o których mowa w powoływanym wcześniej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaś Wnioskodawca nie dokona wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, podając najem jako przedmiot działalności wówczas nie można uznać, iż jest prowadzona pozarolnicza działalności gospodarcza.

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy oraz interpretacje organów podatkowych w ocenie Wnioskodawcy przychody z wynajmu trzech lokali stanowiących majątek prywatny Wnioskodawcy, które zamierza on wynająć najemcom w sytuacji, gdy Podatnik nie prowadzi i nie zamierza (a w zakresie działalności prowadzonej w ramach Spółki Partnerskiej - nie jest uprawniony przepisami prawa) prowadzić działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości - mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%,jeźeli we właściwym terminie Wnioskodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zwłaszcza, że wydane zostały w innym stanie prawnym. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.