IPPB1/415-684/09-2/AM - Możliwość jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości rozebranego budynku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu 18 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości zburzonego budynku oraz zaliczenia do kosztów wytworzenia nowo wybudowanego budynku wydatków poniesionych na rozbiórkę - jest prawidłowe.

W dniu 18 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości zburzonego budynku oraz zaliczenia do kosztów wytworzenia nowo wybudowanego budynku wydatków poniesionych na rozbiórkę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 1 sierpnia 1996 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność w zakresie handlu artykułami spożywczymi i przemysłowymi. Z dniem 1 września 2009 r. poszerzyła zakres prowadzonej działalności o usługi najmu. Do prowadzenia działalności gospodarczej wykorzystuje część lokali znajdujących się w budynkach mieszkalnych wybudowanych we własnym zakresie, stanowiących współwłasność małżeńską. W związku z planowanym rozwojem działalności gospodarczej w dniu 8 marca 2007 r. zakupiona została nieruchomość na której znajduje się budynek mieszkalny. W dniu 31 sierpnia 2009 r. budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych a od 1 września 2009 r. rozpoczęto amortyzację.

Część budynku wykorzystywana jest na magazyny do przechowywania sprzedawanych towarów a część przeznaczona jest na świadczenie usług najmu prowadzonych w ramach działalności gospodarczej. Po szczegółowej analizie stwierdzono, że budynek nie spełnia oczekiwanych parametrów dotyczących funkcjonalności, aby można było poszerzyć dotychczasową działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymi.

Przeprowadzono konsultacje z doradcami inwestycyjnymi firmami wykonawczymi, architektami a także Urzędem Gminy w zakresie zamierzeń inwestycyjnych gwarantujących lepsze rozwiązania techniczne z uwzględnieniem optymalizacji ponoszonych kosztów.

Z przeprowadzonej analizy wynika, iż optymalnym rozwiązaniem ekonomicznie i gospodarczo uzasadnionym jest całkowita likwidacja (wyburzenie) istniejącego budynku i na jego miejscu wybudowanie zupełnie nowego budynku. W nowo wybudowanym budynku prowadzona będzie dotychczasowa działalność gospodarcza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni nieumorzona część wartości początkowej budynku w przypadku jego likwidacji i wybudowanie w jego miejsce nowego budynku powinna bezpośrednio i jednorazowo stanowić koszt uzyskania przychodów.

Z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Zatem a contario jeżeli likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności, a jej przyczyną jest wyłącznie wytworzenie nowego środka trwałego, strata z tego tytułu w wysokości nieumorzonej wartości środka trwałego powinna stanowić bezpośrednio i jednorazowo koszt uzyskania przychodów. Decyzja o likwidacji starego budynku wybudowaniu nowego budynku nie jest podyktowana zmianą rodzaju działalności lecz odpowiednim przystosowaniem do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Działania inwestycyjne podzielone są na dwie niezależne proceduralnie inwestycje, które prowadzone będą w oparciu o stosowane decyzje dotyczące:

Zgodnie z art. 22 ust. 5c. ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Koszt nieumorzonej części wartości początkowej budynku jest poniesiony w związku z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym, którego celem jest maksymalizacja przychodów. W tej sytuacji można uznać, że zachodzi ścisły związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy kosztem uzyskania a przychodem.

Na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawczyni powołuje się na interpretacje wydawane w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Przykładem tego są:

W przedmiotowej sprawie niezamortyzowana wartość wyburzonego budynku będzie kosztem uzyskania przychodów potrąconym w dacie poniesienia, ponieważ nie stanowi kosztu bezpośrednio związanego z przychodem.

Odnośnie pytania drugiego Wnioskodawczyni uważa, iż koszty związane z wyburzeniem starego budynku nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco w miesiącu wystawiania faktur za rozbiórkę, lecz na podstawie art. 22g ust. 4 zwiększą wartość początkową nowego budynku i będą podlegały zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne od nowo wytworzonego środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Użyty przez ustawodawcę zwrot "w celu osiągnięcia przychodów" oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalności gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W świetle tego przepisu, w przypadku gdy likwidacja środków trwałych została dokonana z tej przyczyny, że dotychczas wykorzystywany środek trwały utracił przydatność z racji zmiany rodzaju działalności, to poniesiona strata nie stanowi kosztu podatkowego.

W przypadku likwidacji środka trwałego rozstrzygnięcie kwestii, czy nieumorzona wartość likwidowanego składnika majątku stanowi koszt uzyskania przychodów, zależy od przyczyny likwidacji tego środka. Likwidacja może być bowiem przeprowadzana z różnych powodów, co jest istotne podatkowo, bowiem w zależności od rodzaju i charakteru przyczyny likwidacji, inny jest sposób rozliczania kosztów.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni zakupiła w 2007 r. nieruchomość, która stanowi środek trwały w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni zamierza wyburzyć budynek. Powodem rozbiórki jest to iż budynek ten nie spełnia oczekiwanych parametrów dotyczących funkcjonalności, aby można było poszerzyć dotychczasową działalność gospodarczą. Likwidacja budynku nie nastąpi w celu zmiany rodzaju działalności lub w celu likwidacji działalności. Po dokonaniu rozbiórki budynku, który Wnioskodawczyni wykorzystuje w działalności gospodarczej powstanie nowy budynek, w którym będzie prowadzona dotychczasowa działalność gospodarcza.

W takim wypadku straty z likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego, spowodowane tego rodzaju zdarzeniami mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów kosztów rozbiórki starego budynku stwierdzić należy, iż nowy budynek powstał na miejscu dotychczasowego budynku, a zatem wyburzenie starego budynku było niezbędne do rozpoczęcia, zakończenia i oddania nowego budynku do używania. Decyzja Wnioskodawcy o likwidacji starego budynku była związana z jego planami inwestycyjnymi wybudowania w tym miejscu nowego budynku, dlatego też koszty likwidacji budynku są kosztami bezpośrednio związanymi z budową nowego budynku. W takim przypadku koszty rozbiórki związane z wyburzeniem budynku będą składową wartości początkowej nowo wytworzonego środka trwałego.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 2 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Przy czym, za koszt wytworzenia stosownie do treści art. 22g ust. 4 ww. ustawy, uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Konkludując, straty z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, spowodowane zdarzeniami niezwiązanymi ze zmianą rodzaju działalności, mogą być uznane jednorazowo za koszty uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków. Natomiast, koszty związane z wyburzeniem starego budynku na podstawie art. 22g ust. 4 zwiększą wartość początkową nowego budynku i będą podlegały zaliczeniu w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne od nowo wytworzonego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.