IPPB1/415-675/12-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2012 r. złożył Pan wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu usług doradczych i szkoleniowych dotyczących zarządzania firmą oraz na wsparciu wdrażania systemów zarządzania. Wnioskodawca ma zamiar rozwijać tą działalność poprzez prowadzenie jej przy współudziale małżonki. Spełnia ona kryteria do objęcia jej ubezpieczeniem społecznym jako osoby współpracującej w myśl przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.

Osoba współpracująca (małżonka) będzie odbywać podróże służbowe, zarówno w ramach spotkań z klientami, jak i prowadząc czynności związane z funkcjonowaniem i organizacją pracy firmy, przemieszczając się pomiędzy oddziałami firmy usytuowanymi w różnych miastach kraju. Osoba współpracująca w celu podnoszenia kwalifikacji (podobnie jak inni pracownicy firmy) będzie uczestniczyć w szkoleniach z zakresu zgodnego z profilem działalności firmy. Kwalifikacje te są niezbędne do czynnego uczestniczenia w prowadzeniu firmy oraz efektywnego świadczenia usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy ad. 1 uprawnione jest zaliczenie w koszty uzyskania przychodów wartości diet i innych należności z tytułu podróży służbowych osoby z nim współpracującej - w części nieprzekraczającej wysokości diet i innych należności przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach.

Takie uprawnienie wynika z zapisu zawartego w punkcie 52 ust. 1 art. 23 ustawy o podatku dochodowym. Ogranicza on możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osoby współpracującej w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Tym samym diety w wysokości nieprzekraczającej tej wysokości należy uznać za kwalifikujące się do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w postanowieniu sygn. US34/DD2/415/9/05 Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Praga w oraz postanowieniu Urzędu Skarbowego w Radomsku z 16 maja 2007 r., sygn. I/415/Z-8/07.

Ponadto powyższe wynika z faktu, iż do pojęcia podróży służbowej osoby współpracującej (analogicznie do osoby prowadzącej działalność gospodarczą) nie można stosować przepisów regulujących podróże służbowe pracowników wynika, iż zastosowanie mają w tym przypadku przepisy ogólne dotyczące kosztów uzyskania przychodów, tj. art. 22 ust. 1.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach II FSK 732/10 oraz II FSK 1619/06.

Zatem jeżeli podróż służbowa osoby współpracującej odbywa się w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów wówczas wartość diet i inne należności z tytułu tej podróży stanowią koszt uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego w odrębnych przepisach.

Zdaniem Wnioskodawcy ad. 2 przepisy dopuszczają możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na szkolenia mające związek z przedmiotem działalności firmy, w których uczestniczy osoba współpracująca z podatnikiem

Przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają zapisów regulujących bezpośrednio kwestię szkoleń podejmowanych przez podatników oraz osoby z nimi współpracujące. Możliwość zaliczenia danego szkolenia do kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać przez pryzmat zasad ogólnych zawartych w art. 22 ust. 1.

Artykuł ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów łub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W art. 23 ustawodawca nie zawarł wyłączenia dotyczącego szkoleń zatem aby wydatek z tytułu udziału osoby współpracującej wdanym szkoleniu mógł stanowić koszt uzyskania przychodów musi być on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia ich źródła

W przypadku rozważanych szkoleń związek ten jest bezpośredni. Szkolenia bowiem są ściśle związane z przedmiotem działalności przedsiębiorstwa i rolą jaką w jego prowadzeniu pełni osoba współpracująca

Takie tez stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej przez siebie interpretacji indywidualnej o sygnaturze IPTPB1/415-122/11-2/KSU. Podnosi on, iż "Dla stwierdzenia, czy poniesiony wydatek związany ze szkoleniem ukończonym przez osobę współpracującą (małżonkę Wnioskodawcy) może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy tez wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc, który co do zasady ma charakter osobisty."

oraz w dalszej części: "Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wydatek poniesiony w związku ze szkoleniem na technika weterynarii żony Wnioskodawcy, będącej osobą współpracującą, choć trudno go przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatny do prawidłowego wykonywania obowiązków i zadań przez żonę może stanowić koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem jego należytego udokumentowania."

Przedmiotowe szkolenia, w których bierze udział osoba współpracująca będą bezpośrednio związane ze "zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne wprowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością" i nie "służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą a więc które, co do zasady mają charakter osobisty."

Zatem na gruncie obowiązujących przepisów, należy uznać, w opinii Wnioskodawcy, iż nie ma przeciwwskazań do uznania wydatków na szkolenia związane z prowadzoną przez podatnika działalnością, w ramach których osoba współpracująca podnosi swoje kwalifikacje za koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Tak więc, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy,

* został właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powyższe oznacza, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi oraz osób współpracujących do wysokości nieprzekraczającej wysokości diet określonych dla wskazanej grupy pracowników w rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r.:

* w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.) oraz

* w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

Zauważyć jednak należy, iż pojęcie: "podróży służbowej" unormowane jest w przepisach prawa pracy, tj. w art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy podróże, jakie odbywa osoba współpracująca są podróżami służbowymi, nie leży w kompetencji organów podatkowych.

Natomiast dla stwierdzenia, czy poniesiony wydatek związany ze szkoleniem ukończonym przez osobę współpracującą może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, istotnym jest ustalenie:

* czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,

* czy też wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Zatem, za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo koszty, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy takie wydatki na kształcenie, które pozwolą nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że osoba współpracująca - małżonka Wnioskodawcy - będzie odbywać podróże służbowe, zarówno w ramach spotkań z klientami, jak i prowadząc czynności związane z funkcjonowaniem i organizacją pracy firmy, przemieszczając się pomiędzy oddziałami firmy usytuowanymi w różnych miastach kraju. Osoba współpracująca w celu podnoszenia kwalifikacji będzie uczestniczyć w szkoleniach z zakresu zgodnego z profilem działalności firmy Wnioskodawcy.

Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że:

* jeżeli usługi świadczone przez osobę współpracującą (żonę), wykonywane będą w ramach odbywanych przez Nią podróży służbowych, to Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w wymienionych rozporządzeniach,

* wydatki poniesione w związku ze szkoleniem osoby współpracującej (żony), choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako niezbędne do współprowadzenia przedsiębiorstwa i świadczenia usług, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednakże podkreślić należy, iż o tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy.

Wykazanie związku poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą oraz ich wpływu na wysokość osiągniętych przychodów spoczywa na podatniku, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii. Interpretację indywidualną wydaje się bowiem wyłącznie w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę, natomiast w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ prowadzi postępowanie dowodowe w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, który rzeczywiście zaistniał.

Ponadto, przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych oraz postanowienia i interpretacje dotyczące przepisów prawa, wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, postanowienia oraz interpretację, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002, r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.