IPPB1/415-610/09-5/AG - Zasady zapłaty przez spadkobierców odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.
Pismo z dnia 12 listopada 2009 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB1/415-610/09-5/AG Zasady zapłaty przez spadkobierców odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie naliczania odsetek za zwłokę - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 26 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie naliczania odsetek za zwłokę.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
W dniu 5 stycznia 2005 r. małżonkowie S. nabyli na zasadach ustawowej wspólności małżeńskiej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nr (...) przy ul. S. w W. wraz z dwoma stanowiskami garażowymi.
W dniu 11 lutego 2005 r. małżonkowie S. sprzedali powyższe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu wraz ze stanowiskami garażowymi za kwotę 1.083.000 złote. W dniu 22 lutego 2005 r. każdy z małżonków złożył w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że przychód w kwocie 541.500 złotych przeznaczy w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "u.p.d.f.").
Jednocześnie w oświadczeniu tym każdy z małżonków zobowiązał się najpóźniej następnego dnia po upływie 2 lat od dnia powyższej sprzedaży przedstawić Urzędowi Skarbowemu dowody potwierdzające wydatkowanie kwoty przychodu na wyżej określone cele.
W dniu 30 sierpnia 2005 r. (przed upływem 2 lat od dnia sprzedaży) Pani S. zmarła Przed śmiercią nie złożyła deklaracji podatkowej w przedmiocie podatku od przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. W okresie pomiędzy 11 lutego 2005 r. (data złożenia oświadczenia) a 30 sierpnia 2005 r. (data zgonu) wydatkowała kwotę 245.999,39 złotych na nabycie położonego w S. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, który zobowiązana była i uprawniona kupić na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej w dniu 29 lipca 2004 r. z l. S.A. z siedzibą w G. Umowa zawarta była pomiędzy l. S. A. z siedzibą w G. a małżonkami S. którzy dokonywali na jej podstawie wpłat na poczet przyszłego lokalu mieszkalnego. Wszystkich wpłat na ten lokal małżonkowie dokonywali z majątku wspólnego. Z majątku tego wpłacili też w okresie od 11 lutego 2005 r. do 30 sierpnia 2005 r. ww kwotę 245.999,39 złotych. W związku ze śmiercią Pani S. nie nabyła własności powyższego lokalu mieszkalnego. Po jej śmierci lokal ten będący odrębną nieruchomością nabyli w formie aktu notarialnego jej spadkobiercy. Postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. z dnia 20 marca 2008 r., które uprawomocniło się 11 kwietnia 2008 r. spadek po zmarłej 30 sierpnia 2005 r. Pani S. nabył mąż Pan S. oraz dwoje małoletnich dzieci. Dzieci nabyły spadek z dobrodziejstwem inwentarza.
Mąż zmarłej Pan S., w imieniu własnym oraz małoletnich dzieci zgłosił do Urzędu Skarbowego do opodatkowania majątek spadkowy pozostały po żonie, w tym m.in. wierzytelność Pani S. w stosunku do l. S.A. o przeniesienie własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego w S. oraz oszczędności na rachunkach bankowych, które obejmowały także środki finansowe uzyskane przez Panią S. ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu nr (...) ul. S. w W. Podatek od spadku został przez spadkobierców opłacony w całości.
Przed upływem dwóch lat od złożenia przez małżonków S. oświadczenia o przeznaczeniu środków uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego prawa do lokalu na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32, a po śmierci Pani S., mąż zmarłej Pan S. w dniu 19 maja 2006 r., zakupił na cele mieszkalne nieruchomość stanowiącą zabudowaną mieszkalnym budynkiem murowanym działkę gruntu położoną w W. za kwotę 1.100.000 złotych, z czego:
kwotę 220.000 zł w dniu 26 maja 2000 r. (po akcie notarialnym zakupu) przekazał osobom które nabyły poprzednio uprawnienia do zakupu tej nieruchomości z umowy przedwstępnej i była to równowartość zapłaconego w dniu 8 lutego 2009 r. przez te osoby na rzecz sprzedających właścicieli zadatku,
kwotę 50.000 zł zapłacił sprzedającym przed aktem nabycia nieruchomości tekst jedn. w dniu 7 marca 2006 r. jako zaliczkę na poczet ceny,
pozostałą kwotę 830.000 złotych zapłacił sprzedającym w dniu podpisania aktu zakupu tekst jedn. w dniu 19 maja 2006 r.
O powyższym zakupie i wykonaniu zobowiązania złożonego w Urzędzie Skarbowym w dniu 22 lutego 2005 r. Pan S. poinformował Urząd Skarbowy przed upływem 2 lat od sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul S. tekst jedn. przed dniem 11 lutego 2007 r.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w związku ze śmiercią Pani S. jej spadkobiercy zobowiązani są na podstawie art. 97 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa do zapłaty za spadkodawcę, Panią S. zryczałtowanego podatku od przychodu z tytułu sprzedaży przed upływem 5 lat od jego nabycia, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przy ul. S. w W opisanego powyżej w rubryce F, pomimo, ze wyżej wymieniona Pani S. w ustawowym terminie złożyła oświadczenie o wydatkowaniu uzyskanej ze sprzedaży kwoty na jeden z celów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) PDF w ciągu 2 lat od zbycia powyższego prawa ale nie zdołała wypełnić swego zobowiązania z powodu śmierci, która nastąpiła już po złożeniu powyższego oświadczenia a przed upływem ww. okresu 2-letniego.
Czy w związku ze śmiercią Pani S. jej spadkobiercy nabyli przysługujące jej uprawnienie do zwolnienia podatkowego określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) u.p.d.f., a także zaciągnięte przez nią zobowiązanie w zakresie wydatkowania przez nią środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego opisanego w niniejszym wniosku na cele wymienione w ww. przepisie art. 21 u.p.d.f.
Czy w związku z tym, że spadkobiercy - na podstawie art. 97 ustawy z dnia 29,08.1 997 r., Ordynacja podatkowa - ponoszą odpowiedzialność podatkową za spadkodawcę z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży opisanego w niniejszym stanie faktycznym mieszkania przy ul. S. w W. (wobec niewypełnienia przez zobowiązaną Pani S. warunków zwolnienia przedmiotowego w tym podatku) i zobowiązani są zapłacić podatek od tego przychodu, to obowiązek zapłaty tego podatku jest długiem lub ciężarem spadkowym w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadku i darowizn, a zatem o kwotę tego należnego podatku winna być pomniejszona wartość dziedziczonych rzeczy i praw majątkowych masy będąca podstawą pobrania podatku od spadku, do której to wartości zaliczone zostały przychody ze sprzedaży tego mieszkania (pomniejszone o wydatki przeznaczone na zakup nowego lokalu mieszkalnego w S.), a tym samym spadkobiercy uprawnieni są do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty podatku od spadku po Pani S. wraz ze skorygowanym zeznaniem podatkowym i otrzymania zwrotu tej nadpłaty na podstawie art. 75 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Czy kwota 245.999,39 złotych wydatkowana z przeznaczeniem na zakup stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego położonego w S. od l. S.A. z siedzibą w G., wpłacona przez Panią S. oraz jej męża w okresie od 11 lutego 2005 r. do 30 sierpnia 2005 r., tekst jedn. łącznie w ww. sumie 245.999,39 złotych, jest w całości kwotą wydatkowaną na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32, a zatem o całą tę kwotę zostanie pomniejszony przychód Pani S. uzyskany przez nią ze sprzedaży w 2005 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przy ul S. w W., będący podstawą opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.d.f. w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i podstawą tego opodatkowania będzie kwota 295.500,61 złotych.
Czy spadkobiercy Pani S. zobowiązani do zapłaty zryczałtowanego podatku od przychodu osiągniętego przez Panią S. z tytułu sprzedaży lokalu opisanego w rubryce F zobowiązani są, zgodnie z przepisem art. 101 § 2 ustawy z dnia 29.08. 1997 r. - Ordynacja podatkowa, do zapłaty podatku w wysokości 10% uzyskanego przez spadkodawczynię przychodu (zgodnie z art. 28 ust. 2 u.p.d.f.) wraz z odsetkami od tego podatku liczonymi od 15-ego dnia od daty sprzedaży do dnia śmierci Pani S., tekst jedn. od dnia 25 lutego 2008 r. do dnia 30 sierpnia 2008 r. w wysokości połowy odsetek od zaległości podatkowych zgodnie z art. 28 ust. 3 u.p.d.f.
Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 5. Wniosek w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.
Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 5:
Zdaniem wnioskodawcy odsetki od należnego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.f. zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości określonej na podstawie art. 28 ust. 1 i 2 u.p.d.f. w opisanym stanie faktycznym należne są od 15-ego dnia od dnia sprzedaży przez spadkodawczynię lokalu, tekst jedn. od dnia 25 lutego 2005 r. (art. 28 ust. 2 u.p.d.f. do dnia śmierci spadkodawczyni, tekst jedn. 30 sierpnia 2005 r. (art. 101 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa).
Skoro bowiem w myśl powołanego przepisu art. 28 ust. 2 podatek płatny jest w terminie 14 dni od daty sprzedaży, to wymagalny jest dnia następnego po upływie tych 14 dni z mocy art. 12 ww. Ordynacji podatkowej. Zaległość podatkowa powstaje więc dnia następnego, tekst jedn. w tym wypadku w dniu 25 lutego 2005 r..
Zgodnie zaś z art. 101 § 1 ww. Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy naliczane są do dnia otwarcia spadku. Dniem otwarcia spadku, zgodnie z przepisem art. 924 k.c., jest dzień śmierci spadkodawcy, w tym wypadku 30 sierpnia 2005 r.
Jednocześnie o wysokości tych odsetek stanowi art. 28 ust. 3 pkt 1) u.p.d.f., zgodnie z którym do momentu upływu terminu 2-letniego, o którym mowa ust. 2a powyższego przepisu naliczane są odsetki w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.
Skoro spadkodawczyni nie złożyła wymaganej art. 28 ust. 4 u.p.d.f. deklaracji podatkowej, to podatek nie może być uiszczony. W takim wypadku organ podatkowy winien poinformować spadkobierców - na podstawie art. 104 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa - "o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy", a spadkobiercy mają prawo zawiadomić organ o poniesionych przez spadkodawczynię wydatkach w trybie art. 104 tej ustawy.
Dopiero po tych czynnościach organ podatkowy wyda decyzję, w której orzeknie o wysokości zobowiązań spadkodawcy i odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców (art. 100 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Do dnia dzisiejszego to nie nastąpiło i nie została wydana jeszcze decyzja podatkowa potwierdzająca wysokość należnego podatku, a zatem odsetki w innej wysokości i za inne okresy niż wymienione powyżej nie są należne. W przypadku, gdyby spadkobiercy po otrzymaniu decyzji organu określającej wysokość podatku, nie zapłaciliby go w ustawowym terminie) należne byłyby odsetki od dnia uchybienia terminowi do jego zapłaty określonemu w tej decyzji, w wysokości przewidzianej ustawą.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.