IPPB1/415-446/11-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przebudową linii energetycznej - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przebudową linii energetycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki osobowej (dalej Spółka). Spółka jest właścicielem nieruchomości, przez które przebiegają linie energetyczne. Linie energetyczne przebiegają w bezpośrednim sąsiedztwie budynków magazynowych oraz bezpośrednio nad placami składowymi znajdującymi się na nieruchomościach będących własnością Spółki.

Część budynków magazynowych oraz placów składowych Spółka wykorzystuje na potrzeby prowadzenia własnej działalności. Pozostała część budynków wraz z powierzchnią produkcyjno-magazynową jest natomiast wynajmowana innemu podmiotowi.

Spółka otrzymała od najemcy wniosek o przeprowadzenie istniejącej napowietrznej linii elektroenergetycznej nową trasą. Zmiana ta umożliwi najemcy składowanie towarów na większej powierzchni, co jest niezbędne do sprawnego i bezpiecznego funkcjonowania firmy. Obecny przebieg linii, zdaniem najemcy, zakłóca transport wewnętrzny i uniemożliwia składowanie gotowych wyrobów. Najemca powołał się przy tym na odpowiednie przepisy BHP precyzujące minimalne odległości od napowietrznej linii elektroenergetycznej dotyczące sytuowania stanowisk pracy składowania wyrobów i materiałów lub maszyn i urządzeń budowlanych.

W przypadku gdyby Spałka odmówiła przeprowadzenia niniejszych prac, najemca zastrzegł w pierwszym etapie konieczność renegocjacji umowy najmu, a w kolejnym znalezienie bardziej dogodnej lokalizacji miejsca prowadzenia działalności.

Spółka, uznając wniosek najemcy za słuszny, podjęła prace polegające na przygotowaniu dokumentacji niezbędnej do dokonania przebudowy w wyniku tych prac powstał załączony plan.

Plan przewiduje podjęcie dwóch rodzaju prac:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Spółka ma rozliczyć koszt przebudowy linii energetycznej stanowiącej własność przedsiębiorstwa energetycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia.

Na wstępie należy wskazać, iż Spółka jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) - przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o PIT zasadę powyższą stosuje się odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów. Choć więc formalnie ponoszącym wydatek będzie Spółka, to podatnikiem z tytułu ponoszonych przez Spółkę kosztów i uzyskiwanych przez Spółkę przychodów będą jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o PIT kosztami uzyskania koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT. Konstrukcja przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT daje więc podatnikowi możliwość rozliczenia jako koszt podatkowy wszelkich wydatków (z wyjątkiem wydatków ujętych w katalogu kosztów niestanowiących kosztów podatkowych wymienionych w art. 23 ustawy o PIT), pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością oraz że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, aby źródło to przynosiło przychody także w przyszłości.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty przebudowy linii energetycznej niewątpliwie zwiększą funkcjonalność nieruchomości należącej do Spółki. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym przebudowa umożliwi najemcy składowanie towarów na większej powierzchni, a obecny przebieg linii, zakłóca transport wewnętrzny i uniemożliwia składowanie gotowych wyrobów u najemcy. Niepodjęcie działań w zakresie przebudowy linii skutkować może obniżeniem uzyskanych przychodów lub też utratą źródła dochodów (istnieje bowiem realna groźba wypowiedzenia umowy najmu przez najemcę).

Niewątpliwe więc należy uznać, iż wydatki poniesione przez Spółkę na przebudowę linii energetycznej należącej do przedsiębiorstwa energetycznego stanowią więc koszt uzyskania przychodu, jako wydatki poniesione w celu zachowania źródła przychodu, jakim są przychody z najmu.

Analizowane wydatki nie mogą być uznane za jakiekolwiek środki trwałe Spółki, Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT co do zasady środki trwałe muszą być własnością podatnika, a ponadto muszą być wykorzystywane przez podatnika. Spółka nie będzie właścicielem przebudowanej sieci, więc żaden z przebudowanych elementów sieci nie będzie środkiem trwałym Spółki.

Wydatki te jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami powinny być zdaniem Wnioskodawcy rozliczone w kosztach podatkowych w momencie poniesienia.

Nie będzie to bowiem wydatek na wytworzenie (lub też ulepszenie) środka trwałego należącego do Spółki. Linie energetyczne są bowiem własnością przedsiębiorstwa energetycznego.

Przedmiotowy wydatek nie stanowi również inwestycji w obcym środku trwałym, o której mowa w art. 22a ust. 2 ustawy o PIT. Definicja inwestycji w środku trwałym zakłada bowiem poniesienie nakładu na obcy środek trwały, który jest używany przez podatnika w prowadzonej działalności. Przebudowana linia energetyczna nie będzie natomiast wykorzystywana przez Spółkę lecz przez jej właściciela (przedsiębiorstwo energetyczne). Podsumowując powyższe, koszty przebudowy linii energetycznej będącej własnością przedsiębiorstwa energetycznego stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu. Jako koszt pośrednio związany uzyskiwanymi przychodami powinien on być rozliczony przez Spółkę w momencie poniesienia.

Powyższe potwierdza jednolita praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2010 r., nr IPPB5/423-535/10-4/AM, w której uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym "koszty dotyczące przebudowy sieci elektroenergetycznej, czy też szerzej - koszty związane z przebudową lub rozbudową środków trwałych należących do innych podmiotów, nie zostały wyłączone z zakresu kosztów podatkowych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Stąd też, w opinii Wnioskodawcy, nie istnieją żadne przeciwwskazania do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów."

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2008 r., nr ITPB1/415-587/08/PSZ: "Wydatki związane z przeniesieniem, przebudową linii energetycznej, co do której nie zawarł Pan umowy najmu, darowizny lub innej umowy o podobnym charakterze (we wniosku wskazano, iż w ogóle z tej linii nie pobiera prądu), nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, skoro we wniosku wskazano, iż przeniesienie linii energetycznej ma korzystny wpływ na infrastrukturę firmy, to poniesiony wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia."

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 20 sierpnia 2008 r., nr ILPB1/415-359/08-2/AG:"Z przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku stanu faktycznego wynika, że przedmiotowe przeniesienie nastąpiło w związku z realizacją inwestycji - budowa magazynu, ponieważ w części linia przebiegała nad projektowanym budynkiem magazynowym, a miejsce przebiegu linii powodowało zagrożenie bezpieczeństwa pracowników, gdyż linia napowietrzna przebiegała pomiędzy dwoma wysokimi drzewami i w przypadku silnego wiatru istniało niebezpieczeństwo oberwania gałęzi, zerwania przewodów i porażenia znajdującej się pod linią osoby/osób. Wnioskodawca wskazał niniejszym związek poniesionego wydatku (przebudowy linii energetycznej) z finalnym efektem w postaci uzyskania (zwiększenia) przychodu lub zabezpieczenia jego źródła. Dopiero po spełnieniu tych zasadniczych przesłanek poniesiony wydatek - przebudowa linii energetycznej - może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zaznaczyć należy, iż nie ulega wątpliwości, że napowietrzna linia energetyczna, którą Wnioskodawca przebudował, przeniósł, nie stanowi środka trwałego w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wątpliwości mogłyby się natomiast pojawić czy koszty przebudowy linii energetycznej traktować jako inwestycję w obcym środku trwałym (art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje wprawdzie wprost pojęcia "inwestycji w obcym środku trwałym", to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Należy zaznaczyć, że wydatki związane z nakładami na przebudowę, przeniesienie linii energetycznej nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych w przypadku kiedy nie została zawarta żadna z ww. umów z grupą energetyczną". Reasumując, w sytuacji gdy Wnioskodawca wykaże związek poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na uzyskanie przychodu lub zabezpieczenie jego źródła to poniesiony wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia, jeżeli Wnioskodawca nie zawarł z grupą energetyczną umowy najmu. dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz..307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Ponadto wydatek musi być prawidłowo udokumentowany, w sposób nie budzący wątpliwości.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Należy podkreślić, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Wydatki poniesione na przebudowę linii energetycznej nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 cyt. ustawy. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, oraz że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, aby źródło to przynosiło przychody także w przyszłości.

Jednakże należy wyraźnie wskazać, iż Wnioskodawca obligowany jest do wykazania celowości i związku poniesionego wydatku (przebudowy linii energetycznej) z finalnym efektem w postaci uzyskania (zwiększenia) przychodu lub zabezpieczenia jego źródła. Dopiero po spełnieniu tych zasadniczych przesłanek poniesiony wydatek - przebudowa linii energetycznej - może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zaznaczyć należy, iż nie ulega wątpliwości, że napowietrzna linia energetyczna, która została przebudowana, nie stanowi środka trwałego Spółki. Kosztów przebudowy linii energetycznej nie należy również traktować jako inwestycji w obcym środku trwałym (art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje wprawdzie wprost pojęcia "inwestycji w obcym środku trwałym", to jednak w praktyce przyjmuje się, że taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który używany jest na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Wydatki związane z przeniesieniem, przebudową linii energetycznej, co do której nie zawarto umowy najmu, darowizny lub innej umowy o podobnym charakterze (we wniosku wskazano, iż w ogóle z tej linii nie pobiera prądu), nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy Wnioskodawca wykaże związek poniesionych kosztów z działalnością gospodarczą oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na uzyskanie przychodu lub zabezpieczenie tego źródła to poniesiony wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia.

Jednocześnie, odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż powyższe interpretacje dotyczą konkretnych spraw podatników w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one stanowić źródła praw i obowiązków dla innych wnioskodawców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.