IPPB1/415-407/11-2/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2011 r. (data wpływu 28 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania obiektu hotelowego wnoszonego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania obiektu hotelowego wnoszonego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy. Przedmiotem tej działalności są usługi hotelowe, noclegowe, restauracyjne oraz cateringowe. Zgodnie z zaświadczeniem o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej działalność prowadzona jest pod dwoma nazwami: "Ośrodek" w N., ul. M. oraz "V" w W. przy ul. H. Dwie nazwy działalności mają odzwierciedlenie w faktycznym podziale prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, tj. ośrodek szkoleniowy i restauracja ("Ośrodek") oraz obiekt hotelowy ("V").

Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka") obiekt hotelowy "V" jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.; "ustawa PIT"). Po wniesieniu aportem obiektu hotelowego "V" do Spółki zadania pozostałej części przedsiębiorstwa, jak również zadania części przedsiębiorstwa wniesionej tytułem wkładu będą mogły być bez żadnych przeszkód kontynuowane. Każda z wymienionych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowi wyodrębnioną w nim część, realizującą własne zadania i niezależnie funkcjonującą. To wyodrębnienie ma charakter faktyczny, organizacyjny jak i finansowy.

W ramach "V" prowadzone są samodzielnie zadania gospodarcze polegające na świadczeniu na rzecz klientów usług hotelowych. W skład aportu wejdą związane z "V" przychody i koszty oraz zobowiązania, umowy, prawa wynikające z tych umów i wierzytelności wyodrębnione finansowo przez Wnioskodawcę, jak również wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością.

Wyodrębnienie faktyczne, organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie przede wszystkim w różnych miejscach prowadzenia działalności jak również w faktycznym podziale gospodarczym - wpis do ewidencji działalności gospodarczej wskazuje dwa różne miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz dwie nazwy. Ponadto obie części działalności gospodarczej posiadają odrębne strony internetowe pokazujące ofertę V. i Ośrodka. Również szereg umów zawieranych przez Wnioskodawcę wskazuje wyraźnie, iż dotyczą one jedynie V., np. poprzez wskazanie adresu nieruchomości w której "V." się znajduje lub też wskazanie nazwy obiektu hotelowego "V.".

Do "V." przyporządkowani są pracownicy, którzy pracują jedynie w tym obiekcie hotelowym (np. kucharz, recepcjonista, kelner). Hotel posiada też osobę zarządzającą, która na podstawie umowy cywilnoprawnej jest odpowiedzialna za zarządzanie działalnością "V." i do jej obowiązków nie należy zarządzanie pozostałą działalnością Wnioskodawcy.

Dla "V." prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa przychodów i kosztów w systemie księgowym poprzez wprowadzenie w elektronicznym systemie księgowym odrębnych kont, które przyporządkowane są do "V.". Ewidencja ta jest prowadzona w oparciu o faktury oraz inne dokumenty księgowe przekazywane do osoby odpowiedzialnej za rozliczenia Wnioskodawcy, które są opisane czy dotyczą działalności "V.". Dzięki takiemu systemowi identyfikacji dokumentów księgowych jest dokonywane odpowiednie przyporządkowanie przychodów i kosztów do ",V.".

Przedmiotem aportu będą w szczególności nieruchomości oraz prawa do nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb "V.", w tym prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynku "V.". Dodatkowo przedmiotem aportu będą umowy, które zostały zawarte przez Wnioskodawcę a które są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością "V.", m.in.: (i) umowa na dostarczanie energii elektrycznej do budynku "V.", (ii) umowa na usługi pralnicze, (iii) umowa o świadczenie usług ISDN dla klientów biznesowych, (iv) umowa ubezpieczenia budynku "V.", (v) umowa o zarządzanie budynkiem "V.", (vi) umowa przekazania do używania Instalacji Barowej wykorzystywanej w "V.", (vii) umowy na dostarczanie Internetu do budynku "V." (viii) umowa na rezerwację pokoi hotelowych w "V.", (ix) umowa monitorowania sygnałów lokalnego systemu alarmowego w budynku "V.".

Przedmiotem aportu będą też zobowiązania związane z "V." a mianowicie umowy kredytu zawarte przez Wnioskodawcę, których celem było sfinansowanie zakupu nieruchomości na której znajduje się obiekt hotelowy "V." oraz sfinansowanie remontu budynku "V.". Umowy te zostaną przeniesione na Spółkę po uzgodnieniach dokonanych z bankiem będącym kredytodawcą.

Ponadto, do Spółki zostaną przeniesieni pracownicy pracujący w obiekcie hotelowym "V.", w tym: kucharz, recepcjonista, kelner.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Odpowiedź na pytanie nr 1 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pana w zakresie pytania nr 2 i nr 3 zostanie rozstrzygnięty w odrębnych interpretacjach.

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, obiekt hotelowy "V." będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy PIT zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego przepisu oraz mając na uwadze dostępne interpretacje organów podatkowych wynika, iż aby zespól składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

* istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, stanowi wyodrębnioną."komórkę" w działalności gospodarczej,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 11 maja 1999 r., sygn. akt SA/Rz 1840/97 użycie przez ustawodawcę terminu zespół składników materialnych i niematerialnych oznacza, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki materialne i niematerialne będące we wzajemnych relacjach, takich, by można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po "wyprowadzeniu" w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

W przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, zostaną spełnione wszystkie przesłanki o których mowa w powołanym przepisie ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy na fakt wyodrębnienia organizacyjnego wskazuje przede wszystkim fakt wyodrębnienia dwóch miejsc prowadzenia działalności gospodarczej oraz dwóch nazw w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez właściwy organ. Dodatkowo, fakt posiadania dwóch odrębnych stron internetowych wskazuje na faktyczne wydzielenie działalności obiektu hotelowego "V." z działalności Wnioskodawcy. Również fakt, że wiele umów zawieranych przez Wnioskodawcę dotyczy wyraźnie "V." wskazuje, że w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy istnieje wyraźny podział różnych części prowadzonej działalności, w tym V.

W interpretacjach organów podatkowych, na podstawie powołanej definicji ustawy PIT, podkreślane jest, że "wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. (...) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. (tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 19 kwietnia 2010 r., sygn. ILPP1/443-98/10-2/AK). W analizowanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że obiekt hotelowy "V." może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W chwili obecnej "V." działa już na wzór niezależnego przedsiębiorstwa gdyż "V." prowadzi działalność hotelową przy pomocy przyporządkowanych do "V." wszelkich elementów niezbędnych w prowadzeniu działalności gospodarczej takie jak nieruchomości, pracownicy, umowy, itd.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że przedmiotem aportu będą również zobowiązania. Zgodnie z powołaną definicją ustawy PIT zobowiązania stanowią element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W analizowanym stanie faktycznym również i ten element będzie przedmiotem aportu. Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym na Spółkę zostaną przeniesione zobowiązania dotyczące "V." a mianowicie umowy kredytów zawarte przez Wnioskodawcę, umowa z firmą M. Sp. j. z/s w W., Porozumienie z firmą C. Sp. j. w W., i inne zobowiązania wynikające z podpisanych umów i porozumień realizowanych w obiekcie hotelowym "V." oraz zobowiązania wynikające z umów leasingowych z E. S.A. z/s we W., w zakresie wyposażenia obiektu hotelowego "V." w W. w urządzenia gastronomiczne i RTV.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym obiekt hotelowy "V." może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), pojęcie "zorganizowana część przedsiębiorstwa" oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Należy jednak zauważyć, iż wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie, nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki z ograniczona odpowiedzialnością obiekt hotelowy jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z informacji zawartych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wynika, iż działalność gospodarcza prowadzona jest w wyodrębnionym miejscu, posiada własną nazwę w ewidencji działalności gospodarczej i własną stronę internetową. Wnioskodawca zawieranie wiele umów dotyczących konkretnie przedmiotowego obiektu. Przychody i koszty związane ściśle z działalnością tego obiektu ewidencjonowane są na odrębnych kontach księgowych, w ewidencji księgowej prowadzonej dla tego obiektu hotelowego. Obiekt ten działa jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie zadania gospodarcze polegające na świadczeniu usług hotelowych na rzecz klientów. Zdania te wykonywane są przy pomocy przyporządkowanych elementów niezbędnych w prowadzonej działalności tj. nieruchomości, pracownicy, umowy. Do tego obiektu przyporządkowani są pracownicy, którzy pracują tylko w tym obiekcie hotelowym i osoba zarządzająca odpowiedzialna tylko za działalność tego obiektu. W przedmiotowym obiekcie mamy do czynienia ze składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym ze zobowiązaniami wynikającymi m.in. z umów kredytowych, leasingowych, na dostarczanie energii elektrycznej, na usługi pralnicze, na dostarczanie Internetu do budynków, na usługi ISDN dla klientów biznesowych, na ubezpieczenie budynków, monitorowania sygnałów lokalnego systemu alarmowego w budynku obiektu hotelowego

Reasumując mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż wskazany we wniosku obiekt hotelowy, będący przedmiotem planowanego aportu może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego podanego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez przedmiotowy obiekt hotelowy przesłanek zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest przepis prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.