IPPB1/415-386/13-2/EC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2012 r. M. sp. z o.o. jako operator systemu dystrybucji paliw gazowych w systemie sieciowym pozyskiwał odpłatnie tytuły - prawne służebności - przesyłu do gruntów rolnych i leśnych, na których ma być realizowana inwestycja w postaci budowy gazociągu podwyższonego ciśnienia.

Ww. ograniczone prawa rzeczowe zostały ustanowione w formie aktów notarialnych.

Mając na uwadze dotychczasowe interpretacje organów podatkowych między innymi:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w Interpretacji z dnia 13 grudnia 2011 r. (nr IPPB4/415-730/11-2/JK3),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 6 czerwca 2012 r. (nr ITPB1/415-347/12/AK), do końca lutego 2013 r. M. sp. z o.o. sporządziła oraz przesłała osobom, które uzyskały wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu wypełnione informacje PIT-8C.

Po ww. dacie ze względu na uwagi odbiorców informacji PIT-8C M. sp. z o.o. powzięła wątpliwości czy ww. interpretacje Organów podatkowych zachowały aktualność w świetle orzecznictwa Sądów Administracyjnych np.:

* wyroku NSA z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10,

* wyroku NSA z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10,

* wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 282/12.

Przywołane wyżej orzeczenia wskazują, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a u.p.d.o.f zwolnienie z tytułu odszkodowania wypłaconego na podstawie zawartych umów posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

W przypadku, gdyby prawidłowa okazała się wykładania Sądów Administracyjnych to w ocenie M. sp. z o.o. brak byłoby podstaw do sporządzania i przesyłania osobom, które ustanowiły odpłatnie służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstw rolnych informacji PIT-8C.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) W ocenie Wnioskodawcy z uwagi na przywołane orzecznictwo Sądów Administracyjnych zasadne jest przyjęcie, iż służebność przesyłu stanowi odmianę służebności gruntowej i z uwagi na powyższe wynagrodzenie z tytułu jej ustanowienia objęte jest zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) u.p.d.o.f.

Ad. 2) W ocenie Wnioskodawcy w przypadku udzielenia przez organ podatkowy pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 byłby brak obowiązku sporządzania i przesyłania przez M. sp. z o.o. informacji PIT-8C z tytułu wynagrodzeń za ustanowienie służebności przesyłu na gruntach wchodzących w skład gospodarstw rolnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zauważyć należy, że katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania "w szczególności". Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 tej ustawy obejmuje także kwoty wypłaconego wynagrodzenia w związku z ustanowieniem służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm).

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać należy, iż służebność gruntowa, uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stanowi on w § 1, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Zgodnie natomiast z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 3052 § 1 ww. ustawy). Z kolei, zgodnie z § 2 cytowanego przepisu, jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu.

Do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych (art. 305⁴ ww. ustawy).

Zauważyć należy, iż służebność przesyłu nie jest ani służebnością gruntową, ani służebnością osobistą, lecz stanowi odrębny od nich rodzaj służebności. Do wniosku takiego w sposób jednoznaczny prowadzi zarówno literalna jak i systemowa interpretacja zacytowanych przepisów Kodeksu Cywilnego. Wyraźną intencją ustawodawcy wprowadzającego do kodeksu cywilnego regulacje dotyczące służebność przesyłu było więc oddzielenie tej konstrukcji od pozostałych istniejących w Polskim systemie prawnym służebności. Wskazuje na to m.in. układ przestrzenny kodeksu, tj. dział III księgi drugiej k.c. który podzielony został na trzy rozdziały: rozdział I. Służebności gruntowe; rozdział II. Służebności osobiste; Rozdział III. Służebność przesyłu.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje natomiast, że wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone m.in. z tytułu ustanowienia służebności gruntowej. Tym samym zauważyć należy, że gdyby wolą ustawodawcy było, aby wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu korzystało ze zwolnienia od podatku dochodowego, to stosowna regulacja znalazłaby się również w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, równolegle z późn. zm. w Kodeksie cywilnym.

Otrzymane wynagrodzenie w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi zatem tytułu uprawniającego do skorzystania z ww. zwolnienia podatkowego. Skoro bowiem ustawa o podatku dochodowym nie wskazuje na zwolnienie z opodatkowania wynagrodzenia przyznanego w związku z ustanowieniem służebności przesyłu, ani też w żaden sposób nie odsyła pod tym względem do treści przepisów Kodeksu cywilnego w tym zakresie, to brak jest podstaw do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Postępowanie takie byłoby bowiem sprzeczne z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasadami językowej wykładni przepisów prawa. Podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania. Zakazane jest zatem interpretowanie ich w sposób rozszerzający, a także zawężający ich zakres przedmiotowy. Niedopuszczalnym jest również pomijanie literalnego brzmienia przepisu prawa, zdając się na wynik wykładni systemowej oraz funkcjonalnej w sytuacji, w której omawiany przepis nie pozostawia żadnych wątpliwości co do zakresu jego stosowania.

Wypłata świadczeń w postaci wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu spowoduje zatem po stronie otrzymujących osób powstanie przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy ciąży wobec tego obowiązek wystawienia informacji PIT-8C.

Stosownie bowiem do treści art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wypłacone wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - i jako przychód z innych źródeł podlega opodatkowaniu według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. Zatem Wnioskodawca, jako płatnik, zobowiązany jest wypełnić obowiązek nałożony przez art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wystawić informację PIT/8C.

W efekcie, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.