IPPB1/415-349/11-4/JC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W roku 1996 dziadek męża Wnioskodawczyni dokonał podziału posiadanej od wielu dziesięcioleci działki o powierzchni ok. 1329 m#178; w ten sposób, że powstały trzy działki ewidencyjne o powierzchniach ok. 377 m#178; oznaczone aktualnie 194/1, 194/2, 194/3 i działka ewidencyjna 194/4, na której znajduje się droga dojazdowa o pow. 198 m#178;.

W roku 1996 mąż Wnioskodawczyni nabył w drodze darowizny od swojego dziadka 1/2 udziału w działce ewidencyjnej 194/3 (resztę udziałów otrzymał ojciec męża Wnioskodawczyni) oraz 1/6 udziału w drodze (również 1/6 otrzymał ojciec męża Wnioskodawczyni). W tym samym dniu udziały w pozostałych działkach ewidencyjnych 194/1 i 194/2 oraz 4/6 udziału w działce 194/4 (drodze) otrzymała ciotka męża Wnioskodawczyni z rodziną. W 1999 r. mąż Wnioskodawczyni odziedziczył wraz ze swoją mamą po swoim tacie posiadane przez niego udziały w równych częściach. W wyniku tego mąż Wnioskodawczyni stał się posiadaczem 3/4 udziału w działce ewidencyjnej 194/3 (mama męża Wnioskodawczyni posiada 1/4 udziału) oraz 3/12 udziału w drodze 194/4 (mama męża Wnioskodawczyni posiada 1/12 udziału). W roku 2000 ciotka męża Wnioskodawczyni wraz z rodziną sprzedała działki ewidencyjne 194/1, 194/2 oraz 4/6 udziału w drodze 194/4 obcemu małżeństwu K.

W roku 2003 zakończono budowę domu na działce 194/3 Aktualnie Wnioskodawczyni w nim mieszka z rodziną. W roku 2006 nowi właściciele działek 194/1, 194/2 i udziału w drodze 194/4 wystąpili o warunki zabudowy dla swoich nieruchomości. Ponieważ ich zamiarem było wybudowanie domów w zabudowie szeregowej, które przylegałyby do nowego domu, w którym zamieszkuje Wnioskodawczyni wraz ze swoja rodziną (formalnie stojącego na działce męża Wnioskodawczyni i jego mamy), mąż Wnioskodawczyni formalnie zaprotestował przeciwko takiemu rodzajowi zabudowy. Niestety Samorządowe Kolegium Odwoławcze odrzuciło protest męża Wnioskodawczyni uznając, że zabudowa przylegająca do domu, w którym mieszka Wnioskodawczyni wraz z rodziną jest dopuszczalna, ponieważ dom ten stoi przy granicy działek W toku uzgodnień z Urzędem warunków zabudowy małżeństwo K. zaakceptowało zmianę zabudowy szeregowej na bliźniaczą. Kwestia "doklejenia się" do domu, w którym Wnioskodawczyni mieszaka ze swoją rodziną pozostała otwarta, uzależniona od koncepcji zabudowy przez właścicieli.

Jedyną możliwością zapobieżenia uczynieniu z wolnostojącego domu, w którym mieszka Wnioskodawczyni wraz z rodziną części bliźniaka było skorzystanie z propozycji sąsiadów odkupienia dwóch działek 194/1 194/2 oraz udziałów 2/3 w drodze 194/4. Propozycję zakupu Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała w 2007 r. po uprawomocnieniu się orzeczenia Samorządowego Kolegium Odwoławczego.

Działki 194/1 194/2 i udział w drodze Wnioskodawczyni kupiła z mężem na zasadzie wspólności małżeńskiej na początku 2008 r.. Wnioskodawczyni uznała wraz z mężem, że w ten sposób uchronili się przed niechcianym przez nich sposobem zabudowy, który spowodowałby, że ich dom przestałby być wolnostojącym. Oprócz tego podstawowego argumentu za kupnem działek przemawiała chęć powiększenia ogródka oraz zniesienie kłopotliwej współwłasności działki ewidencyjnej 194/4 (drogi). Nie bez znaczenia był też fakt, że do zakupionych działek mąż Wnioskodawczyni miał stosunek bardzo emocjonalny związany z tym, że w dzieciństwie spędzał na działce dziadka (wówczas jednej dużej - przed podziałem) bardzo dużą część wolnego czasu (wakacje, dni wolne od szkoły lub przedszkola). W latach 70- tych, 80-tych i 90-tych rosły tam drzewa i krzewy owocowe stanowiące dla dziecka dużą atrakcję. Wnioskodawczyni pisze o tym, bo okoliczności nabycia działek zdaniem Wnioskodawczyni być może będą miały wpływ na ocenę podatkowych konsekwencji przyszłych ewentualnych poczynań Wnioskodawczyni. Okoliczności te wskazują bowiem, że nabyte w 2008 r. działki ewidencyjne 194/1 i 194/2 i udział w drodze 194/4 zostały nabyte jako majątek prywatny osób fizycznych (Wnioskodawczyni i Jej męża) w warunkach nie wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej. Przed zakupem ani Wnioskodawczyni ani Jej mąż nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej. Zatrudnieni byli w pełnym wymiarze czasu pracy Mąż Wnioskodawczyni do tej pory (ponad 15 lat), a Wnioskodawczyni do końca urlopu wychowawczego z tytułu opieki nad ich najmłodszym dzieckiem. Wnioskodawczyni i Jej mąż nigdy wcześniej nie kupowali żadnych nieruchomości oprócz nabycia przez męża Wnioskodawczyni w 1997 r. mieszkania od gminy.

W chwili zakupu Wnioskodawczyni wyobrażała sobie, że w przyszłości być może zabuduje wraz z mężem zakupione działki i zamieszkają w nich ich córki (ur. 1997 r. i w 2001 r.) lub teściowa Wnioskodawczyni (aktualnie samotnie mieszkająca wdowa, będąca współwłaścicielką działki 194/3 oraz 194/4). Niestety dorastające córki coraz częściej wspominają, że być może nie będą chciały mieszkać ze swoimi rodzinami tak blisko rodziców. Być może zmienią zdanie. Jednak gdyby konsekwentnie obstawały przy takim stanowisku Wnioskodawczyni będzie z mężem zmuszona rozważyć, a przynajmniej uwzględnić możliwość sprzedaży całości lub części z zakupionych w roku 2008 nieruchomości. Aby jednak uniknąć sytuacji sprzed zakupu, Wnioskodawczyni wspólnie z mężem rozważa zrealizowanie na zakupionych działkach zabudowy bliźniaczej. Zrealizowana zabudowa byłaby odsunięta od domu, w którym mieszka Wnioskodawczyni wraz z rodzina. Jest mało prawdopodobne, że ewentualny przyszły nabywca lub nabywcy wyburzą, to co zostanie wybudowane i jednak się "przykleją" do domu Wnioskodawczyni. Mimo, że działki ewidencyjne 194/1 i 194/2, na których można realizować zabudowę bliźniaczą mają razem tylko 754 m#178;, to jest możliwe takie zrealizowanie zabudowy aby nie stanowiła przeszkody w dotychczasowym sposobie użytkowania domu, w którym aktualnie Wnioskodawczyni mieszka. Racjonalne gospodarowanie osobistym majątkiem zmusza Wnioskodawczynię do podjęcia decyzji z jeszcze jednego ważnego powodu. Otóż warunki zabudowy uzyskane przez poprzedniego właściciela, a po sprzedaży przeniesione na męża Wnioskodawczyni pozwalają efektywniej wykorzystać nabyte grunty, niż przewiduje nowy Plan Miejscowy. Dbając o majątek Wnioskodawczyni musi jednak uwzględnić oprócz drastycznego spadku wartości zakupionych działek po "wejściu" Planu Miejscowego (gdyby nie została zrealizowana zabudowa zgodnie ze "starymi" warunkami zabudowy), również ewentualne obciążenia podatkowe, gdyby z jakichkolwiek przyczyn wynikła konieczność sprzedaży całości zakupionych w 2008 r. nieruchomości. Może się bowiem zdarzyć, ze aby skończyć budowę niezbędnych dla rodziny budynków lub ich części, będzie trzeba sprzedać resztę w trakcie budowy lub po jej zakończeniu. Z drugiej strony zdaniem Wnioskodawczyni niemal niedbalstwem byłoby dopuszczenie do "zmarnowania" posiadanych warunków zabudowy i nie podjęcie procesu zabudowy bliźniaczej w oparciu o posiadane warunki, atrakcyjniejsze niż przewiduje nowy Plan Miejscowy. Wtedy istnieje ryzyko, że uzyskiwane przez kilka lat warunki zabudowy mogą stracić ważność. Mając w tej chwili możliwość lepszego z ekonomicznego punktu widzenia wykorzystania posiadanego majątku Wnioskodawczyni zamierza już teraz podjąć decyzję dotyczącą rozpoczęcia budowy, mimo, że starsza córka ukończyła dopiero 14 lat. Zdaniem Wnioskodawczyni odpowiedź tut. Organu pozwoli Jej lepiej dopasować harmonogram działań do możliwości finansowych. Na zakończenie Wnioskodawczyni informuje, że z podobnym wnioskiem wystąpił Jej mąż uzyskując interpretację z dnia 20 grudnia 2010 r. IPPB1/415-1019/10-2/RS. Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji Wnioskodawczyni postanowiła również uzyskać stanowisko tut. Organu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawczyni jedynym podatkiem przy sprzedaży po roku 2013 części działki budowlanej położonej aktualnie na działkach ewidencyjnych 194/1, 194/2, 194/4 z zabudowa bliźniaczą będzie podatek od czynności cywilnoprawnych płacony przez nabywcę lub nabywców.

Kwestia terminu zabudowy działki w świetle interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2008 r. (sygn. IPPB2/415-558/08-2/AS) oraz Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 czerwca 2010 r. (sygn. IBPBII/2/415-281/10/MMa wydaje się być nieistotna. Konkluzja wynikająca z obu orzeczeń jest następująca: gdy sprzedany jest grunt z trwale z nim związanym budynkiem, to nie należy ich traktować odrębnie. Według art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten zatem nie rozdziela odpłatnego zbycia gruntu od odpłatnego zbycia budynku stanowiącego jego część składową. Należy zatem uznać, że bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na nim budynku lub budynków stanowiącego jego część składową. Termin ten powinien zostać ustalony od daty nabycia własności gruntu. Data postawienia na nim budynków w tej sytuacji nie ma znaczenia. W związku z powyższym uzyskany po 2013 r. przychód ze sprzedaży nieruchomości, na którą składa się grunt nabyty w 2008 r., nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT pomimo, że przedmiotem sprzedaży będzie również zabudowa bliźniacza trwale związana z tym gruntem.

Przy transakcji nie wystąpi także podatek VAT.

Według Wnioskodawczyni uzasadnienia w tym miejscu wymaga teza, że zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Tak wynika między innymi z wyroku WSA w Szczecinie z 24 kwietnia 2008 r. (I SA/Sz 826-29/07). Wynika z niego, że z działalnością gospodarczą mamy do czynienia w przypadku handlowca, który nabywa działki, aby je sprzedać, a nie osoba dokonująca wyprzedaży majątku osobistego (jak w przypadku Wnioskodawczyni i Jej męża). Nawet gdyby zbycie nastąpiło w wyniku więcej niż jednej transakcji, to i tak, biorąc pod uwagę okoliczności nabycia nieruchomości, nie można mówić o działalności gospodarczej. Także w wyroku NSA z 29 października 2007 r. (I FPS 3/07) podkreślono, że istotny jest zamiar podatnika w momencie nabycia. Z tego powodu tak obszernie Wnioskodawczyni wyjaśniła okoliczności nabycia nieruchomości.

Przedmiotem interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w treści w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ww. - z zastrzeżeniem ust. 2 - jest odpłatne zbycie:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje także generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Na mocy art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienionej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy w kontekście zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, istotne jest ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w przedmiotowych nieruchomościach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni na początku 2008 r. wspólnie z mężem nabyła nieruchomości gruntowe - działki - o numerach ewidencyjnych 194/1 i 194/2 oraz udział 2/3 w drodze położonej na działce o numerze ewidencyjnym 194/4. Wnioskodawczyni zamierza na działkach o numerach ewidencyjnych 194/1 i 194/2 realizować zabudowę bliźniaczą. Wnioskodawczyni po 2013 r. zamierza dokonać odpłatnego zbycia przedmiotowych działek wraz z wybudowanymi budynkami bądź z rozpoczętą budową.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, w związku z czym należy odnieść się do tej definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 46 § 1 tej ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Stosownie do art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z wyżej wymienionych przepisów wynika zatem, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. W konsekwencji, budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności i własność nieruchomości gruntowej rozciąga się również na budynki, które stanowią części składowe tej nieruchomości. W takim wypadku za datę nabycia nieruchomości tj. gruntu i wybudowanego na nim budynku uznać należy datę nabycia gruntu.

Jeżeli na nieruchomości gruntowej znajduje się, jako jej część składowa, rozpoczęta budowa budynku niestanowiąca odrębnej nieruchomości w rozumieniu art. 46 kodeksu cywilnego, to sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i rozpoczętej budowy budynku, trwale z nim związanego jako jednej nieruchomości. Nie ma przy tym (dla celów podatkowych) znaczenia fakt, iż budowa ta nie została zakończona. Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy także datę nabycia gruntu.

W związku z powyższym, że udziały w przedmiotowych nieruchomościach zostały nabyte:

* w przypadku działki o numerze ewidencyjnym 194/4 w 2008 r.,

* w przypadku działek o nr ewidencyjnych 194/1 i 194/2, wraz z wybudowanymi na niej budynkami lub rozpoczętą budową w 2008 r.,

należy stwierdzić, iż odpłatne zbycie ww. nieruchomości po 2013 r. nie stanowi źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa, należy uznać, iż odpłatne zbycie nieruchomości gruntowych o numerach ewidencyjnych194/1, 194/2 i 194/4 wraz z wybudowanymi na nich budynkami bądź z rozpoczętą budową nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Tym samym odpłatne zbycie tego udziału nie będzie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a). W związku z tym od uzyskanego ze sprzedaży przychodu Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do uiszczania podatku.

Ponieważ przedmiotem wniosku zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawczyni była ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych tut. Organ nie odnosił się do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawczyni oceniono tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.