IPPB1/415-341/07-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2007 r. (data wpływu 5 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży usług tłumaczenia i sekretarskich świadczonych dla klientów w Polsce i w Belgii - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży usług tłumaczenia i sekretarskich świadczonych dla klientów w Polsce i w Belgii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą - zarejestrowaną w Polsce (ma polskie obywatelstwo) - polegającą na wykonywaniu usług tłumaczeń i usług sekretarskich. Wnioskodawca dotychczas nie zatrudniał pracowników.

Z prowadzoną działalnością gospodarczą są związane częste wyjazdy zagraniczne. Głównym odbiorcą usług jest Stowarzyszenie X z siedzibą w Belgii.

Usługi na rzecz tego podmiotu Wnioskodawca wykonuje przebywając fizycznie w różnych miejscach i państwach tj. w Polsce, Belgii, a także w innych krajach na całym świecie, w których Wnioskodawca ma zlecone różne misje do wykonania. W związku z tym w ciągu roku Wnioskodawca odbywa kilka/kilkanaście podróży służbowych do Belgii i innych krajów, które trwają po kilka dni/tygodni. Łącznie Wnioskodawca przebywa w Belgii ponad pół roku. W celu obniżenia kosztów odbywanych do Belgii podróży służbowych Wnioskodawca wziął w najem lokal mieszkalny w Y. Takie rozwiązanie jest podyktowane względami ekonomicznymi, ponieważ koszt noclegów w hotelu w Y byłby znacznie wyższy niż czynsz płacony wynajmującemu mieszkanie. Wnioskodawca nie posiada w Belgii stałej placówki, w której prowadziłby działalność gospodarczą. Najmowany lokal służy mu jedynie jako miejsce na nocleg, nie prowadzi w nim działalności gospodarczej, nie przyjmuje klientów i nie podpisuje tam umów. Cały czas Wnioskodawca utrzymuje mieszkanie w W przy ul. X gdzie zamieszkuje ze swoją mamą od urodzenia tj. od roku 1978. Wnioskodawca jest osobą niezamężną i nie posiada dzieci. W Polsce przebywa najbliższa rodzina Wnioskodawcy, tutaj ma przyjaciół, a także konto bankowe oraz ubezpieczenie na życie. W Polsce Wnioskodawca opłaca składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Nie planuje także zamieszkania na stałe w Belgii. Ośrodek osobistych i gospodarczych interesów (ośrodek interesów życiowych) Wnioskodawcy jest w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy całość dochodów Wnioskodawcy (również tych uzyskiwanych od klienta z Belgii) z prowadzonej działalności gospodarczej powinna być opodatkowana w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy całość dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej (również tych uzyskiwanych od klienta z Belgii) powinna być opodatkowana w Polsce. Dla stwierdzenia, w którym Państwie są opodatkowane uzyskiwane przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą dochody istotne jest:

W związku z tym z tym, że z opisanego stanu faktycznego wynika, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Polska, a uzyskiwane od kontrahenta z Belgii dochody nie są generowane za pośrednictwem "Z" należy stwierdzić, że całość dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej (również tych uzyskiwanych od klienta z Belgii) powinna być opodatkowana w Polsce.

Wnioskodawca na uzasadnienie ww. twierdzeń podniósł, iż:

Ad. 1 Miejsce zamieszkania.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Nieograniczony obowiązek podatkowy oznacza, że państwo rezydencji (miejsce zamieszkania podatnika) ma prawo do nałożenia podatku na wszystkie dochody swoich rezydentów, pochodzące zarówno ze źródeł krajowych, jak i zagranicznych Jednocześnie z zapisu art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przy ocenie, czy mamy do czynienia z ograniczonym czy nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, należy kierować się umowami w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Stosowna umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych została podpisana pomiędzy Rzeczypospolitą Polską, a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku w W dnia 20 sierpnia 2001 r. (publikacja: Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139). Art. 4 ust. 1 tej umowy stwierdza, że "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze...". Dodatkowo ust. 2 stwierdza, że "Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

Zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w Ordynacji podatkowej, miejsce zamieszkania nie ma swojej legalnej definicji. W związku z tym należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego, a mianowicie do art. 25 k.c., według którego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość. w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 15 lipca 1978 r., cyt.: "W wyniku wykładni tego przepisu należy dojść do wniosku, że miejsce zamieszkania stanowi w pewnym sensie element indywidualizacji człowieka. Zamieszkanie jest prawną kwalifikacją określonego stosunku danej osoby do miejsca. Na prawną konstrukcję zamieszkania składają się dwa elementy: przebywanie w określonej miejscowości oraz zamiar stałego pobytu. O stałości pobytu na określonym terytorium decyduje przede wszystkim takie przebywanie, które ma na celu założenie tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów, chodzi zatem o aktualne centrum życiowej działalności człowieka."

W opinii Wnioskodawcy, z analizy wyżej opisanego stanu faktycznego i ww. przepisów prawa wynika, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Polska, a więc w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Dodatkowo art. 4 ust. 2a umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu stwierdza, że nawet, jeżeli Wnioskodawca miałby miejsce zamieszkania w obu państwach to i tak uważałoby się, że ma miejsce zamieszkania w Polsce, ponieważ z Polską ma ściślejsze rowiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Ad. 2 Dochody uzyskiwane w Belgii

Wskazana w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zasada nieograniczonego obowiązku podatkowego polega na tym, że w przypadku osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, opodatkowaniu podlega całość dochodów podatnika bez względu na to, gdzie położone są źródła przychodów. Natomiast polski przedsiębiorca podlegający Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, będzie podlegał w Belgii ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. od dochodu przypisanego tam położonemu zakładowi (art. 7 umowy o zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu).

Według Wnioskodawcy na podstawie opisanego stanu faktycznego można jednoznacznie stwierdzić, że na terenie Belgii Wnioskodawca nie posiada "stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadziłby działalność gospodarczą" w rozumieniu art. 5 umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Najmowanego lokalu służącego jedynie jako miejsce noclegu w czasie podróży służbowej nie można w żadnym razie uznać za Z w rozumieniu ww. umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodem w myśl art. 11 ust. 1 powołanej ustawy z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jako osobne źródło przychodów wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 tej ustawy osoby fizyczne podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy). Ponieważ w przepisach polskiego prawa podatkowego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2006 r. pojęcie "miejsca zamieszkania" nie zostało zdefiniowane, zastosowanie miała wykładnia oparta o przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Jak stanowi art. 25 tej ustawy, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Warunek przebywania w danym miejscu ma charakter obiektywny i nie ma problemów dowodowych w wykazaniu, że dana osoba przebywa lub nie w danej miejscowości.

Zamiar stałego pobytu w danej miejscowości ma natomiast charakter subiektywny, ponieważ odnosi się do woli osoby. Należy jednak zauważyć, iż istnieją kryteria obiektywizujące zamiar stałego pobytu. Uznaje się na przykład, że podatnik wykazuje zamiar stałego pobytu w danej miejscowości, jeżeli miejscowość ta stanowi dla niego centrum jego życiowej działalności, ocenianej w aspekcie jego powiązań osobistych i gospodarczych.

Natomiast art. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. (Dz. U. z 2006 Nr 217 poz. 1588) zmieniającej ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2007 r. wprowadził do przedmiotowej ustawy przepis art. 3 ust. 1a, w myśl którego za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy z dnia 20 sierpnia 2001 r. pomiędzy Rzeczypospolitą Polską, a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Definicja ta odnosi się zatem bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Artykuł 4 ust. 2a powołanej umowy precyzuje, że jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następującej zasady: osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Ponieważ Wnioskodawca prowadzi gospodarczą zarejestrowaną w Polsce, w tym kraju posiada najbliższą rodzinę oraz ubezpieczenie na życie, utrzymuje mieszkanie, a także opłaca składki emerytalne i rentowe, należy uznać, iż centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Polsce.

Zatem miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się w Polsce. W związku z tym Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W myśl art. 7 ust. 1 umowy z dnia 20 sierpnia 2001 r. pomiędzy Rzeczypospolitą Polską, a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Przepis art. 5 ust. 1 ww. umowy stanowi, iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Podobnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 5a pkt 22 definiuje zagraniczny zakład jako:

Należy przy tym pamiętać, że jako biuro należy również rozumieć np. pomieszczenie stale udostępniane przez "głównego odbiorcę usług" (nawet bezumownie), w którym przedsiębiorca wykonuje usługi tłumaczenia.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, w tym także okoliczność, iż Wnioskodawca określił we wniosku, iż usługi wykonuje w Belgii, Polsce, a także w innych krajach na całym świecie oraz że odbywa kilka/kilkanaście podróży służbowych do Belgii i innych krajów nie można uznać, że Wnioskodawca posiada w Belgii stałą placówkę (zakład) w rozumieniu art. 5 umowy.

W konsekwencji, zyski z tej działalności - o czym traktuje art. 7 ust. 1 powołanej umowy - podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, wraz z pozostałymi dochodami uzyskanymi przez Wnioskodawcę w danym roku podatkowym.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy uznać iż jeżeli Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca wykonywania usług w Belgii (stałej placówki), to całość dochodów Wnioskodawcy (również tych uzyskiwanych od klienta z Belgii) z prowadzonej działalności gospodarczej powinna być opodatkowana w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.