IPPB1/415-334/07-2/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2007 r. (data wpływu 2 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez beneficjentów pomocy - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnych świadczeń otrzymywanych przez beneficjentów pomocy.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Fundacja została utworzona celem niesienia pomocy dzieciom i ich rodzicom lub opiekunom w leczeniu i przystosowaniu do codziennego życia w związku z przebytą chorobą, jej zwalczaniem (leczeniem) dotyczącą chorób układu pokarmowego, żywionych w związku z tymi chorobami pozajelitowo i dojelitowo. Celem Fundacji jest również wspieranie wszelkich działań zmierzających do adopcji dzieci przewlekle chorych porzuconych w szpitalach. Fundacja realizuje swoje cele m.in. poprzez zakup specjalistycznego sprzętu medycznego, dofinansowanie, refundację lub zakup leków i odżywek wspomagających leczenie, finansowanie samego procesu leczenia i rehabilitacji, stworzenie dzieciom przewlekle chorym, długo przebywającym w szpitalu możliwości prawidłowego rozwoju psychofizycznego, jak i niesienie każdej innej pomocy mającej na celu realizację zadań wskazanych powyżej a zmierzających do optymalizacji procesów leczenia, rehabilitacji i przystosowaniem do codziennego, normalnego życia w jak najmniejszym stopniu kolizyjnym ze względu na przebyte choroby. Na realizację celów wskazanych powyżej Fundacja pozyskuje środki pochodzące z darowizn, spadków, zapisów, dotacji i subwencji. Fundacja zamierza zorganizować różnego rodzaju przedsięwzięcia mające na celu zoptymalizować sam proces leczenia, jak i rehabilitacji oraz opieki nad dziećmi dotkniętych chorobą oraz dokonać zapłaty za ich realizację. Działania Fundacji mogą również dotyczyć zakupu zarówno leków jak i sprzętu medycznego lub rehabilitacyjnego do wykorzystania na rzecz tych osób. Całość kosztów przedsięwzięcia pozostanie po stronie Fundacji i poniesienie ich nastąpi wyłącznie poprzez wykorzystanie zgromadzonych m.in. do tego typu celów środków finansowych przez Fundację.

W każdym przypadku tego typu przedsięwzięcia Fundacja jest adresatem (nabywcą usługi lub towaru) wystawianej por-zez podmiot trzeci (dokonujący sprzedaży towaru - wskazanego powyżej lub usługi mającej na celu zwiększenie efektywności procesów leczniczo-rehabilitacyjnych i innych mogących przyczynić się do jak najmniejszej kolizyjności w powrocie dzieci do zdrowia i samodzielnego, normalnego funkcjonowania) faktury. Faktyczny beneficjent świadczonej usługi lub zakupionego przez Fundację sprzętu medycznego, rehabilitacyjnego lub lekarstw nie otrzymuje jakichkolwiek środków finansowych od Fundacji związanych pośrednio lub bezpośrednio z organizowanym przedsięwzięciem. Realizowane przez Fundację zadania umożliwiają między innymi bezkolizyjne korzystanie z możliwości opieki, kształcenia poszkodowanych przez chorobę dzieci, które ze względu na możliwości czasowe, motoryczne i związane z procesem leczenia i rehabilitacji inne czynniki nie mogłyby skutecznie uczestniczyć w normalnych tego typu prowadzonych przez podmioty trzecie zajęciach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w warunkach wskazanych powyżej a dotyczących realizowanych przedsięwzięć (m.in. kursy nauki dokształcania, opieki przez osoby wyspecjalizowane w tego typu działaniach, prowadzeniu zajęć rehabilitacyjnych przez wyspecjalizowane jednostki, zapewnienie specjalistycznych lekarstw i sprzętu rehabilitacyjnego) u bezpośrednich beneficjentów tego świadczenia wystąpi przychód z tytułu nieodpłatnie otrzymanych świadczeń, o którym to rodzaju przychodu mowa w treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co z kolei powodować będzie obowiązki Wnioskodawcy określone w treści art. 42a wskazanej ustawy.

(Wnioskodawca występuje z niniejszym wnioskiem zarówno z punktu widzenia obowiązków sprawozdawczych - kwestia PIT 8C jak i z punktu realizowanych zadań wynikających ze statutu Fundacji ich charakteru i ewentualnego związku z kwestiami opodatkowania podatkiem dochodowym od świadczeń, które realizowane przez Fundację dotyczą osób z tych świadczeń korzystających).

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane w sposób wskazany powyżej przedsięwzięcia, biorąc pod uwagę ich cel, zakres i rodzaj, nie powodują u osób korzystających z efektu tych przedsięwzięć przychodu z nieodpłatnie otrzymanych świadczeń, który podlegałby u tych osób opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zaś po stronie Fundacji rodziłby na koniec roku obowiązki informacyjne pod kątem PIT 8C.

Każda ze statutowych form działalności Fundacji finansowana jest ze środków Fundacji, pochodzących z otrzymywanych darowizn, dotacji, subwencji. Środki te trafiają (trafiać będą) bezpośrednio do Fundacji, która poprzez ich wykorzystanie realizować będzie zakładane statutowe cele. Bezpośrednio, ostateczni beneficjenci świadczenia (chore dzieci) lub ich rodzice nie będą otrzymywać zgromadzonych przez Fundację środków. W związku z powyższym trudno w powyższej sprawie mówić o przysporzeniu majątkowym, nieodpłatnym świadczeniu jakie otrzymuje lub otrzymywałaby ta osoba.

Osoby trzecie, które faktycznie prowadzić będą je (przedsięwzięcia) realizować przez dostarczenie zakupionych u nich przez Fundację usług lub towarów nie wykonują tych świadczeń w sposób nieodpłatny, bowiem zapłata za wartość tych świadczeń została na ich rzecz dokonana (przez Fundację z własnych środków). Brak faktycznie uzyskanych korzyści o wymiarze majątkowym przez ostatecznych beneficjentów organizowanych i finansowanych przez Fundację świadczeń wyklucza zdaniem Fundacji powstanie wskutek takiego działania u tych osób przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń, co z kolei eliminuje konieczność składania na koniec roku przez Fundację informacji PIT 8C.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodem w myśl art. 11 ust. 1 powołanej ustawy z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów, z których pochodzą dochody (przychody) podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zawiera art. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak katalog zamknięty, o czym świadczy zapis art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tej ustawy. W świetle zapisu art. 20 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, za które uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie słowa "w szczególności" w tym przepisie oznacza, że jest to wyliczenie przykładowe.

W rozumieniu powyższych przepisów nieodpłatne świadczenia związane z użyczeniem sprzętu rehabilitacyjnego, udostępnieniem nieodpłatnych zajęć rehabilitacyjnych czy finansowaniem usług medycznych stanową dla beneficjentów przychód "z innych źródeł". Tak więc świadczenia otrzymane przez beneficjenta można sklasyfikować jako "nieodpłatne świadczenia".

Należy mieć przy tym na uwadze, że organizacje pozarządowe mogą prowadzić działalność w zakresie pomocy społecznej. Wartość świadczeń udzielanych w ramach pomocy społecznej przez organizacje pozarządowe, których statuty przewidują tego rodzaju działalność, może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile status organizacji pozarządowej przewiduje udzielanie pomocy społecznej oraz istnieją jasno określone kryteria komu pomoc ta przysługuje.

Nadto należy zważyć, iż przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn (art. 2 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu. Najczęściej darowizna polega na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. W rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego darowizna jest umową, w której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku - art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Nie stanowią darowizny nieodpłatne świadczenia, jakie występują w związku z umowami regulowanymi innymi przepisami kodeksu cywilnego, np. umowa użyczenia, pożyczki, przechowywania.

Jak wynika z powyższego, przy uwzględnieniu postanowień art. 9 ust. 1 pkt 3 i art. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek zapłaty tego podatku wystąpi w przypadku, gdy pomoc będzie świadczona na podstawie umowy darowizny, w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego i będzie miała postać rzeczy (w tym pieniędzy) lub prawa majątkowego oraz wartość darowizny przekroczy w okresie 5 lat kwotę wolną od podatku (dla nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej - kwotę 4.902 zł). Jeżeli zatem dokonana przez Fundację czynność (przekazanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu) ma charakter prawny darowizny (art. 888 k.c.) i kwota darowizny przekroczy w okresie 5 lat kwotę wolną od podatku to przekazanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu beneficjentowi podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast z przepisu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie wynika, że wykonywanie (świadczenie) usług na rzecz osoby fizycznej podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Dlatego w świetle powyższych przepisów należy przyjąć, że użyczanie sprzętu medycznego lub rehabilitacyjnego, udostępnianie nieodpłatnych zajęć rehabilitacyjnych, finansowanie usług medycznych nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Należy ponadto stwierdzić, że zarówno w powołanych ustawach o podatku od spadków i darowizn oraz o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zawarł wprost zwolnień dotyczących środków (materialnych i rzeczowych) oraz nieodpłatnych świadczeń (zabiegi medyczne, zajęcia rehabilitacyjne) otrzymanych przez beneficjentów z organizacji pożytku publicznego. Wobec tego świadczenia te są opodatkowane albo podatkiem od spadków i darowizn albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To którym z tych podatków są opodatkowane ww. środki oraz świadczenia nieodpłatne lub czy są zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zależy wyłącznie od decyzji podjętej przez organizację pożytku publicznego w sprawie formy świadczenia pomocy oraz statutu tych organizacji. Strony mogą bowiem dokonać wyboru rodzaju czynności prowadzącej do udzielania pomocy, przy wykorzystaniu nie tylko ogólnej zasady swobody zawierania umów, postanowień statutu tych organizacji, ale również z uwzględnieniem skutków podatkowych tych czynności, wybierając najkorzystniejsze w tym zakresie rozwiązanie.

Zatem decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania danej czynności podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma kwalifikacja formy prawnej świadczonej pomocy, a zatem treść konkretnej umowy wiążącej strony oraz treść statutu Fundacji.

W sytuacji gdy strony nie zawarły umowy darowizny w rozumieniu art. 888 k.c., a statut organizacji pożytku publicznego nie przewiduje udzielania pomocy społecznej oraz nie istnieją jasno określone kryteria komu pomoc ta przysługuje, wówczas zgodnie z ww. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość świadczenia (przypadająca) na rzecz danego beneficjenta stanowi dla niego przychód "z innych źródeł" i w konsekwencji podlega opodatkowaniu (podatkiem dochodowym) i nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52 i art. 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (art. 42a ww. ustawy).

Zatem na Wnioskodawcy będzie spoczywał obowiązek informacyjny w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczący sporządzenia PIT-8C.

W świetle opisanego zdarzenia przyszłego i powołanych norm prawnych stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.