IPPB1/415-29/09-4/KS - Możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynajmu lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu 15 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynajmu lokalu mieszkalnego:

W dniu 15 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu umowy najmu odpisów amortyzacyjnych w wysokości 2,5% od wartości początkowej, odsetek od kredytu hipotecznego na zakup lokalu oraz czynszu z tytułu użytkowania lokalu do spółdzielni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 1 października 2008 zawarła umowę najmu lokalu na cele działalności gospodarczej. Kwotę czynszu ustalono w wysokości 3.000 zł (brutto). Podatek w 2008 r. odprowadzany był w formie ryczałtu.

Od stycznia 2009 r. Wnioskodawczyni zamierza zmienić formę opodatkowania wybierając zasady ogólne.

Wnioskodawczyni pismem z dnia 4 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. Organu 16 lutego 2009 r.) uzupełniła stan faktyczny przestawiony we wniosku ORD-IN poprzez wyjaśnienie iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Które czynniki są moimi kosztami pomniejszającymi przychód:

Zdaniem Wnioskodawczyni do kosztów uzyskania przychodu może zaliczyć:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) wymienia najem (który nie stanowi działalności gospodarczej) jako odrębne źródło przychodu. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podatnik, który podejmie decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną.

Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ust. 1 i ust. 3 oraz w art. 22g ust. 10 ww. ustawy.

Artykuł 22g ust. 1 pkt 1 stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (...).

Powyższe wskazuje, że do wartości początkowej środka trwałego należy zaliczyć podatek VAT wtedy, gdy podatek ten nie stanowi podatku naliczonego lub, gdy podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy w podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeżeli więc Wnioskodawczyni nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony od zakupu środka trwałego - lokalu będącego przedmiotem najmu, wówczas kwota tego podatku zwiększa wartość początkową środka trwałego i tylko poprzez odpisy amortyzacyjne może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W celu ustalenia właściwej stawki amortyzacyjnej, w pierwszej kolejności należy środek trwały zakwalifikować do odpowiedniego rodzaju według Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), gdyż stawki amortyzacyjne ustalane są w zależności od przyporządkowanego danemu środkowi trwałemu symbolu KŚT. Czynność ta jest zatem konieczna dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej, a w konsekwencji warunkuje naliczenie odpisów amortyzacyjnych w prawidłowej wysokości.

Stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 21h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynki mieszkalne (grupa 01, podgrupa 11) amortyzuje się przy zastosowaniu stawki 1,5%, natomiast budynki niemieszkalne (grupa 01, podgrupa 10) według stawki 2,5%. Zatem dla określenia prawidłowej stawki amortyzacyjnej istotne jest ustalenie charakteru budynku tj. właściwe określenie Grupy Rodzajowej Środków Trwałych.

Samodzielnymi środkami trwałymi w ramach grupy 1 są: lokal, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego. O zaliczeniu lokalu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik Nr 1 do omawianej ustawy, roczna stawka amortyzacyjna dla lokali mieszkalnych (rodzaj 122 Klasyfikacji Środków Trwałych) wynosi 1,5%.

Z uzupełnienia przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem najmu jest lokal mieszkalnym stanowiący odrębną własności.

Wobec powyższego zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych do budynków i lokali mieszkalnych ma zastosowanie stawka amortyzacyjna w wysokości 1,5%. Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości zastosowania stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5% wartości początkowej lokalu należy uznać za nieprawidłowe.

Ustosunkowując się do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytuł najmu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu, należy powołać treść przepisów art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując brzmienie przepisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy należy stwierdzić, że aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

W art. 23 ww. ustawy został ujęty zamknięty katalog wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od pożyczek (kredytów).

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów), zaś w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 32 i 33 wynika zatem, że zapłacone odsetki od kredytu, o ile spełniają warunek celowości, wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże nie bez znaczenia jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wynajmuje lokal mieszkalny, którego zakup został sfinansowany kredytem hipotecznym zaciągniętym w dniu 22 sierpnia 2006 r.

Uwzględniając powyższe przepisy oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku stwierdzić należy, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu hipotecznego na zakup lokalu mieszkalnego, który to lokal przeznaczony został pod wynajem, są związane z uzyskiwanym przez Wnioskodawczynię przychodem z najmu i mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Z tym jednak zastrzeżeniem, iż do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć tylko te odsetki, które zostały faktycznie zapłacone (od momentu przekazania lokalu do użytkowania - wynajmu) zgodnie z ww. art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki naliczone i zapłacone do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą zwiększały wartość początkową tego środka trwałego.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z czynszem uiszczanym przez wynajmującego do spółdzielni mieszkaniowej należy powołać się na regulacje zawarte w art. 11 ust. 1 ww ustawy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Składnikiem przychodu osiągniętego z najmu przez wynajmującego nie będą ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej) jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu "świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego. W tym przypadku wynajmujący tych opłat nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Jeżeli natomiast z umowy najmu nie wynika, iż to najemca ponosi wydatki związane z przedmiotem najmu, opłaty za czynsz dokonywane przez wynajmującego do spółdzielni mieszkaniowej podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z uwagi na to, że są one poniesione w celu utrzymania przedmiotu najmu.

W opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jako wynajmująca uiszcza czynsz do spółdzielni mieszkaniowej.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z czynszem uiszczanym do spółdzielni mieszkaniowej należy uznać za prawidłowe.

Reasumując w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Krańcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji, gdyż tutejszy organ w toku wydawania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma stosownego umocowania w przepisach prawa, umożliwiającego weryfikację przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.