IPPB1/415-280/08-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w części dotyczącej:

* możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej w przypadku wykorzystania ulgi odsetkowej w latach 2004-2006, poprzez złożenie korekty zeznań PIT za te lata i zwrotu środków z tytułu wykorzystania ulgi - jest prawidłowe.

* braku obowiązku zapłaty odsetek w związku z korektą zeznań podatkowych za lata 2004-2006 - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi odsetkowej w przypadku wykorzystania ulgi odsetkowej w latach 2004-2006, poprzez złożenie korekty zeznań PIT za te lata i zwrotu środków z tytułu wykorzystania ulgi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 2004 r. kupił wraz z małżonką od developera (akt notarialny) lokal mieszkalny na rynku pierwotnym, korzystając przy tym z kredytu bankowego (hipotecznego), zaciągniętego w 2003 r. na ten cel. W ramach spłaty kredytu Wnioskodawca, składając wspólnie z małżonką rozliczenie roczne (PIT) korzystał z tzw. ulgi odsetkowej w rozliczeniu za lata 2004-2006, gdyż na początku 2007 r. dokonał całkowitej spłaty kredytu.

W 2007 r. Wnioskodawca sprzedał (akt notarialny) ww. lokal i nabył (akt notarialny) z żoną segment mieszkalny tzw. "bliźniak", którego zakup sfinansował z kolejnego, zaciągniętego w 2006 r. kredytu bankowego (13 września 2006 r. - data zawarcia umowy) oraz ze środków uzyskanych ze sprzedaży dotychczasowego lokalu mieszkalnego, które to środki z tego tytułu są zwolnione ze zryczałtowanego podatku w wysokości 10% uzyskanego przychodu (art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wersji obowiązującej przed 1 stycznia 2007 r.)

Obecnie Wnioskodawca chciałby korzystać w rozliczeniu rocznym (PIT) za 2007 r. z ulgi odsetkowej z tytułu kredytu bankowego (hipotecznego) zaciągniętego w 2006 r., jednakże jest świadom, iż korzystał z ulgi odsetkowej z kredytu bankowego (hipotecznego) zaciągniętego w 2003 r., podobnie jak w 2006 r. na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zwrotu środków z tytułu wykorzystania ulgi odsetkowej w latach 2004-2006 z tytułu spłaty kredytu bankowego zaciągniętego w 2003 r. i jednoczesne dokonanie korekty deklaracji PIT za lata 2004-2006, będzie uprawniało do korzystania z ulgi odsetkowej z tytułu spłaty kredytu bankowego zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe w 2006 r....

Zdaniem wnioskodawcy.- będzie uprawniony do korzystania z ulgi odsetkowej z tytułu spłaty kredytu bankowego (hipotecznego) zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe w 2006 r. pod warunkiem uprzedniej korekty deklaracji PIT za lata 2004-2006 i zarazem zwrotu kwoty z tytułu ulgi odsetkowej, wskazanej w zeznaniach za lata 2004-2006.

Dokonanie korekty deklaracji i zwrot kwoty ulgi powoduje powstanie stanu sprzed korzystania z ulgi, gdyż materialnie nie występuje już korzyść podatnika w postaci korzystania z ulgi i tym samym podatnik będzie mógł od początku korzystać z ulgi odsetkowej od kredytu zaciągniętego w 2006 r. (art. 9 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o nowelizacji u.p.d.o.f.) z zastrzeżeniem, iż podatnik musi spełniać także pozostałe warunki uprawniające do korzystania z ulgi odsetkowej za 2007 r. i następne, nie później jednak niż do 31 grudnia 2027 r.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, przy zwrocie kwoty z tytułu ulgi odsetkowej za lata 2004-2006 wnioskodawca nie będzie zmuszony uiszczać jakichkolwiek odsetek, albowiem korekta deklaracji następuje nie na skutek nieprawidłowego wyliczenia podatku lub błędnego zastosowania przepisów prawa podatkowego, ale na skutek rezygnacji podatnika z przysługującego mu prawa - w tym przypadku z tytułu ulgi w spłacie kredytu zaciągniętego na własne potrzeby mieszkaniowe.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje stanowiska doktryny i uprzednio wydane interpretacje prawa podatkowego.

Babiarz pisze w "Ordynacja podatkowa - Komentarz" wyd. 4, wyd. Lexisnexis, Warszawa 2007, str. 384 w komentarzu do art. 81 - "zauważyć należy, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej (art. 74 § 1, art. 75 § 3) oraz przepisami ustaw podatkowych np. art. 86 ust. 13 ustawy o VAT i art. 44 ust. 7 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f., złożenie skorygowanej deklaracji podatkowej jest w nich traktowane raczej jako warunek konieczny, przesłanka nabycia prawa do stwierdzenia nadpłaty podatku, a nie obowiązek podatnika. W tych sytuacjach prawnych podatnicy równocześnie ze skorygowaną deklaracją powinni złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Powyższe nie oznacza, by skorygowanie deklaracji podatkowej nie było samoistnym prawem majątkowym podatnika".

Powyższy cytat odnosi się do kwestii stwierdzenia nadpłaty, jednakże wskazuje, że materialną podstawą do realizacji uprawnienia podatnika jest uprzednie złożenie korekty deklaracji. Tożsama zasada odnosi się do sytuacji wnioskodawcy, z tą różnicą, iż do korzystania z ulgi odsetkowej od kredytu zaciągniętego w 2006 r. koniecznym jest uprzedni zwrot kwoty wykorzystanej w ramach ulgi odsetkowej za lata 2004-2006. Należy przy tym podkreślić, iż w niniejszej sprawie sytuacja dotyczy rezygnacji wnioskodawcy (podatnika) z przysługującego mu prawa do ulgi. W takiej sytuacji wnioskodawca nie może ponosić żadnych innych konsekwencji swojej decyzji poza faktycznym brakiem realizacji przysługującego mu prawa do korzystania z ulgi odsetkowej z tytułu spłaty kredytu zaciągniętego w 2003 r. (zasada neutralności prawa podatkowego).

Na prawidłowość stanowiska wnioskodawca wskazuje interpretacje m.in.: pismo Naczelnika drugiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy znak: DL-II-415-IX/146/25/06 dot. zwrotu ulgi budowlanej i skorzystania z ulgi odsetkowej; pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie P-1/415/50/04 dot. zwrotu kwot odliczonych z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej i skorzystania z ulgi odsetkowej, pismo Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie I US XVII/415/53/04dot. wycofania wkładu ze spółdzielni mieszkaniowej i skorzystania z ulgi odsetkowej, pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legionowie US-9-14/PDF/413-22/04 i FB/005A-876/EG/04/2312 dot. zwrotu ulgi z tytułu oszczędzania w kasie mieszkaniowej i skorzystania z ulgi odsetkowej, czy wreszcie pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie FB/005A-1002/JO/04 dot. zwrotu kwoty z tzw. dużej ulgi budowlanej i skorzystania z tzw. ulgi odsetkowej.

Wnioskodawca podkreśla, iż zgodnie z powołaną wyżej zasadą prawa podatkowego bez znaczenia jest rodzaj ulgi, której zwrot deklarował pytający, albowiem różne rodzaje ulg występowały w różnych nie pokrywających się ze sobą okresach czasu i były uzależnione od decyzji ustawodawcy, uchwalającego określone przepisy prawne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do treści art. 26b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1, odlicza się - z zastrzeżeniem ust. 2 - 4 faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na finansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych związanych z:

Zasady i warunki dokonywania odliczeń wydatków na spłatę odsetek od kredytu zawiera art. 26b ust. 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym odliczenie przysługuje jeżeli:

* kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po 1 stycznia 2002 r.,

* kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu (pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,

* inwestycja dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przeznaczonym pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu - określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,

* inwestycja dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto w przypadku inwestycji:

Zgodnie z treścią art. 26b ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. odliczeniem objęte są wyłącznie odsetki naliczone za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002 r. z zastrzeżeniem ust. 5 i zapłacone od tego dnia, od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m#178; powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji, z zastrzeżeniem ust. 10 (w latach 2004,2005, 2006 r. jest to kwota 189.000 zł zaciągniętego kredytu).

Normy prawne zawarte w art. 26b nie ograniczają stosowania omawianego zmniejszenia podatku tylko do wydatków poniesionych w związku z jednym lokalem mieszkalnym. Można korzystać z tego zmniejszenia w odniesieniu do wydatków związanych z większą ilością lokali mieszkalnych. Nie można bowiem ograniczać potrzeb mieszkaniowych jakiegokolwiek podatnika (kredyt, o którym mowa ma być zaciągnięty w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika) przez przyjęcie, że są one zaspokajane poprzez posiadanie jednego i wyłącznie jednego budynku (lokalu) mieszkalnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588) podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek od tego kredytu (pożyczki), do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt (pożyczkę) zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Nowelizacja ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zagwarantowała zatem korzystanie z "ulgi odsetkowej" w ramach praw nabytych osobom, którym bank udzielił kredytu mieszkaniowego w okresie 01.01.2002 do 31 grudnia 2006 r.

Artykuł 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zmian.) przyznaje podatnikom, płatnikom i inkasentom uprawnienie do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej, poza wyjątkowymi sytuacjami, określonymi w odrębnych przepisach. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Jeżeli podatnik dokona korekty zeznań podatkowych za lata, w których korzystał z odliczeń mieszkaniowych, w myśl art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz ureguluje zaległe zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę będzie to traktowane jak niekorzystanie z ww. ulg. W tym stanie podatnik faktycznie nie skorzystał z ulg podatkowych, bowiem poniósł finansowe konsekwencje związane z zapłaceniem w latach ubiegłych niższego podatku.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracje (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Uprawnienie dla dokonywania odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego jest przywilejem, z którego podatnicy mogą skorzystać jedynie w warunkach określonych w art. 26b ust. 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych przez ustawodawcę powoduje, że podatnik traci możliwość skorzystania z przedmiotowego odliczenia.

W tym stanie faktycznym i prawnym sprawy należy stwierdzić, iż po złożeniu skorygowanych zeznań podatkowych za lata 2004-2006, w których zrezygnuje Pan z odliczenia ulgi odsetkowej, w przyszłości nadal będzie przysługiwało prawo do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków poniesionych na spłatę odsetek od innego kredytu zaciągniętego na zakup nowego mieszkania w wysokości faktycznie poniesionych wyłącznie pod warunkiem spełnienia wszystkich ustawowo przewidzianych wymogów uprawniających do zastosowania przedmiotowej ulgi.

Przedstawione jednak we wniosku stanowisko dot. braku obowiązku uiszczenia odsetek - jest nieprawidłowe. Powołany wyżej art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej przyznaje podatnikom prawo do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej. W wyniku skorygowania deklaracji (zeznań za lata 2004-2006) powstanie zobowiązanie podatkowe w kwotach wyższych od wykazanych w złożonych zeznaniach - zaległość podatkowa, od której stosownie do art. 53 § 1 Ordynacji naliczane są odsetki za zwłokę.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Należy również wskazać, iż w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.