IPPB1/415-267/14-2/EC - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonania przez spółkę komandytową darowizny akcji spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki z o.o. z siedzibą na terytorium Polski na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki z o.o. z siedzibą na terytorium Polski na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze - jest prawidłowe.

W dniu 14 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji spółki komandytowo-akcyjnej lub spółki z o.o. z siedzibą na terytorium Polski na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, który ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: Sp.k.).

Sp.k. jest właścicielem akcji spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) z siedzibą na terytorium Polski. W przyszłości SKA może zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.) w trybie art. 551 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (T. j. z 2013 r., Dz. U. poz. 1030 - dalej: k.s.h.).

Sp.k. zamierza dokonać darowizny akcji SKA bądź w wypadku przekształcenia SKA w Sp. z o.o., udziałów Sp. z o.o. (dalej łącznie: Aktywa) na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze (dalej: Spółka). Spółka będąca obdarowanym będzie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, założoną w formie prawnej (Private Company Limited by Shares) zgodnie z prawem cypryjskim. Spółka będzie miała osobowość prawną i siedzibę na terenie Republiki Cypryjskiej, będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodów i majątku, których stroną jest Cypr.

W sytuacji będącej przedmiotem wniosku, Sp.k. ani Wnioskodawca, w chwili darowizny Aktywów na rzecz Spółki nie otrzymają w zamian żadnych świadczeń, ani innych korzyści majątkowych, w szczególności nie otrzymają od Spółki zapłaty za przekazane Aktywa. Co za tym idzie, w zamian za przekazanie Aktywów w formie darowizny na rzecz Spółki, Sp.k. oraz Wnioskodawca nie otrzymają żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Sp.k. darowizny Aktywów do Spółki spowoduje powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Sp.k. w formie darowizny, Aktywów do Spółki nie spowoduje powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ani podatku dochodowego od osób fizycznych. Mieści się tym samym w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o PIT.

Jednocześnie, na gruncie przepisów podatkowych obowiązujących w stosunku do opisywanych w zdarzeniu przyszłym podmiotu (tekst jedn.: w odniesieniu do Sp.k.) podatnikami zobowiązanymi do rozliczenia ew. przychodów i kosztów powstałych w wyniku działań podejmowanych przez te spółki są ich wspólnicy będący podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych lub podatku dochodowego od osób prawnych. Wynika to z faktu, że spółki osobowe traktowane są w prawie polskim jako spółki transparentne podatkowo, przychody powinny być alokowane na poszczególnych wspólników proporcjonalnie do ich udziału w spółce.

Podatnikiem w zdarzeniu przyszłym będzie zatem Wnioskodawca, który jest zobowiązany do rozpoznania przychodów i kosztów z tytułu działalności Sp.k. Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną analiza w tym zakresie powinna zostać przeprowadzona na gruncie ustawy o PIT.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przez przychody podatkowe należy rozumieć otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Co za tym idzie, aby świadczenie mogło być uznane za przychód musi być ono przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji.

Jednocześnie, umowa zawarta między Sp.k. a Spółką będzie stanowić umowę darowizny - stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: z 2014 r. Dz. U. , poz. 121} lub analogicznej co do treści umowy darowizny regulowanej przez przepisy prawa cypryjskiego. Niezależnie od wyboru prawa właściwego dla tej umowy (polskiego lub cypryjskiego) dojdzie do bezpłatnego świadczenia przez darczyńcę (Sp.k.) na rzecz obdarowanego (Spółkę) kosztem majątku Sp.k.

Podstawową cechą takiej umowy i warunkiem koniecznym dla wystąpieniem darowizny jest jej nieodpłatność. Przez "nieodpłatność darowizny" należy rozumieć zaś taką sytuację, gdy obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego - darczyńca (Sp.k.) w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego (Spółki) żadnego świadczenia w zamian.

Co za tym idzie, w sytuacji będącej przedmiotem wniosku, Sp.k. ani Wnioskodawca, w chwili darowizny Aktywów na rzecz Spółki nie otrzymają w zamian żadnych świadczeń, ani innych korzyści majątkowych, w szczególności nie otrzymają od Spółki zapłaty za przekazane Aktywa. Co za tym idzie, w zamian za przekazanie Aktywów w formie darowizny na rzecz Spółki, Sp.k. oraz Wnioskodawca nie otrzymają żadnych świadczeń pieniężnych bądź niepieniężnych od obdarowanego.

W konsekwencji, mając na uwadze pojęcie przychodu zawarte w art. 11 ustawy o PIT brak jest podstaw do uznania, że w chwili dokonania darowizny przez Sp.k. po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Brak jest bowiem w tej sytuacji przysporzenia, które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód Wnioskodawcy w rozumieniu tego przepisu.

Należy również zauważyć, że nie dojdzie do powstania przychodu Wnioskodawcy w oparciu o przepisy szczególne dotyczące ustalania przychodów ze źródła, jakim są kapitały pieniężne (analiza na gruncie przepisów w tym zakresie wynika z brzmienia art. 13 ust. 4 Umowy, stosownie do którego zyski z przeniesienia tytułu własności majątku takiego jak udziały/akcje podlegają opodatkowaniu w państwie, gdzie ma miejsce zamieszkania osoba przenosząca własność).

Po pierwsze należy zauważyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Warunkiem uzyskania przychodu na bazie tego przepisu jest wobec tego odpłatne zbycie akcji lub udziałów. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku dojdzie natomiast do nieodpłatnego przeniesienia Aktywów na rzecz Spółki - w zamian za dokonanie darowizny Sp.k. nie otrzyma żadnego świadczenia od Spółki (w szczególności nie otrzyma zapłaty, ani nie otrzyma udziałów w Spółce). Nie dojdzie zatem w jakiejkolwiek formie do sprzedaży ani odpłatnego zbycia pod innym tytułem Aktywów, czy też do objęcia udziałów w Spółce na skutek przeniesienia własności Aktywów. Oznacza to, że nie jest możliwe powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu na bazie analizowanego przepisu - dokonanie darowizny udziałów/akcji (Aktywów) przez Sp.k. na rzecz Spółki nie może być bowiem uznane za ich odpłatne zbycie.

Jednocześnie, nieodpłatne przeniesienie w drodze darowizny Aktywów na rzecz Spółki nie jest objęte dyspozycją żadnego innego przepisu dotyczącego powstania przychodów z tytułu kapitałów pieniężnych, mających charakter enumeratywnego, zamkniętego katalogu. Przychody z tego tytułu odnoszą się do pojęcia "odpłatnego zbycia", "realizacji praw" i "objęcia określonych aktywów. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono natomiast przypadków, w których dochodzi do darowizny akcji lub udziałów. Żaden z przepisów w tym zakresie nie przewiduje również opodatkowania wzrostu wartości majątku posiadanego przez Spółkę z siedzibą na Cyprze. Oznacza to, że w związku z dokonaniem darowizny Aktywów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych.

Dokonanie darowizny Aktywów nie spowoduje również powstania przychodu z tytułu innych źródeł przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej w oparciu o art. 14 ust. 1 ustawy o PIT (analiza na gruncie tego przepisu wynika z art. 7 ust. 1 Umowy).

Zgodnie z ww. przepisem ustawy o PIT za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Również więc w tej sytuacji pojęcie przychodu jest powiązane z odpłatnością (kwotą należną odzwierciedlającą pewną wartość) - nie dojdzie więc do powstania przychodu w sytuacji, gdy dany podmiot dokonuje rozporządzenia swoim majątkiem pod tytułem darmym.

Darowizna Aktywów na rzecz Spółki nie spowoduje także powstania przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT (analiza na gruncie tego przepisu wynika z art. 22 ust. 1 Umowy, zgodnie z którym dochody ze źródeł nieobjętych zakresem pozostałych artykułów Umowy mogą podlegać opodatkowaniu w państwie, gdzie ma miejsce zamieszkania uzyskująca je osoba).

W tym zakresie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że z analogicznych względów, jak wskazano powyżej, Sp.k. nie otrzyma żadnego świadczenia wchodzącego w zakres przychodów z innych źródeł wymienionych ww. przepisie, ani jakichkolwiek innych świadczeń/ przysporzeń, które mogłyby być zaliczone do tej kategorii przychodów. Skutkiem tego jest brak możliwości określenia przychodu Wnioskodawcy na bazie art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Reasumując, mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie przez Sp.k. darowizny Aktywów do Spółki nie spowoduje powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie wskazać na następujące interpretacje indywidualne wydane w analogicznych do niniejszej sprawach:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 lipca 2012 r., nr ITPB1/415-441/12/AK,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 czerwca 2012 r. nr ILPB2/415-352/12-2/JK,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 czerwca 2012 r., nr ITPB1/415-373/12/TK,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 maja 2012 r., nr IPPB2/415-327/12-2/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana "darowizna" ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego, który wystąpił w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym Spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji Dyrektorów Izb Skarbowych, działających w imieniu Ministra Finansów, tut. Organ informuje, że orzeczenia podatkowe wydawane są w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.