IPPB1/415-256/13-4/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 16 maja 2013 r.) złożonym na wezwanie z dnia 7 maja 2013 r. Nr IPPB1/443-256/13-2/MT, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na:

* zakup materiałów brandingowych z logo - jest prawidłowe,

* dystrybucję zaproszeń, organizację i realizację programu imprezy i catering - jest nieprawidłowe,

* zakup nagród do programu lojalnościowego - jest nieprawidłowe,

* zakup posiłków dla kierowców - jest nieprawidłowe,

* zakup napojów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi w przypadku poczęstunku pracowników - jest prawidłowe.

* zakup napjów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi w przypadku poczęstunku klientów oraz pracowników klientów - jest nieprawidłowe,

* zakup sprzętu koniecznego do przyrządzenia i podania napojów-jest prawidłowe.

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą poprzez spółkę cywilną pod firmą E., zwana dalej również "Spółką", prowadzącą autoryzowaną stację obsługi (ASO), zajmującą się konserwacją i naprawą samochodów ciężarowych, a także sprzedażą części i akcesoriów do tychże pojazdów.

Działalność Spółki jest w dużej mierze zdeterminowana przez długookresową umowę o współpracy z firmą M. Sp. z o.o. (dalej: "Umowa") regulującą między innymi takie kwestie jak: marka obsługiwanych samochodów, źródło zaopatrzenia w części i akcesoria samochodowe, naprawy gwarancyjne i ich rozliczenie, akcje marketingowe, i inne. Stany faktyczne nr 1 i nr 2 odnoszą się do zdarzeń będących wynikiem Umowy.

Spółka posiada jednocześnie dużą dozę autonomii i może podejmować różne działania na własną rękę. Z takimi przypadkami mamy do czynienia w stanach faktycznych nr 3 i nr 4.

Chociaż wszystkie stany faktyczne dotyczą przyszłości, jak wyżej zaznaczono, to dla uproszczenia w opisie używany jest tryb teraźniejszy.

Stan faktyczny 1.

Umowa zobowiązuje Spółkę do regularnego przeprowadzania akcji marketingowych polegających na zapraszaniu klientów na imprezy (dalej: "Imprezy"). Program Imprez ma charakter mieszany, tj. rozrywkowo-branżowy. Element rozrywkowy (swobodne rozmowy, poczęstunek, muzyka, zabawy, etc.) ma na celu zachęcenie klientów do wzięcia udziału w Imprezie, natomiast część branżowa stanowi jej zasadniczy element i zawiera takie elementy jak: prezentacje nowych modeli samochodów, omówienie możliwości serwisowania samochodów obecnych na rynku oraz nowych modeli, zasad napraw gwarancyjnych, zalet używania oryginalnych części zamiennych w stosunku do zamienników, itp. Koszty materiałów brandingowych z logo pokrywa M. Sp. z o.o., natomiast koszty dystrybucji zaproszeń, koszty organizacji i realizacji programu imprezy, a także koszty cateringu, pokrywa Spółka.

W Umowie zapisano, że celem Imprezy jest "integracja środowiska lokalnych klientów i poprawa wizerunku marki. Zapis ten odzwierciedla jednak przede wszystkim punkt widzenia "centrali" (tekst jedn.: M. Sp. z o.o.), nie zaś ASO, w szczególności Spółki, dla której przedmiotowy zapis pozostaje zasadniczo nieadekwatny. Przede wszystkim ok. 80% klientów Spółki to rezydenci Rosji i Białorusi, więc o integracji "lokalnego środowiska klientów" w ogóle nie może być mowy. Ponadto, program Imprezy, Spółka będzie układała przede wszystkim w taki sposób, aby zachęcić klientów do korzystania z jej usług. M. Polska Sp. z o.o. finansuje materiały wpływające na wizerunek (logo, branding, itp.), Spółka zaś - cały program i organizację imprezy; taki podział kosztów pomiędzy "centralę" i Spółkę logicznie odzwierciedla rzeczywiste interesy ekonomiczne każdego z tych podmiotów; każdy finansuje to, z czego odnosi zasadniczą korzyść.

Stan faktyczny 2.

Umowa zobowiązuje Spółkę do brania udziału w ogólnopolskim programie lojalnościowym polegającym na tym, że kierowca (a więc co do zasady: nie klient, lecz pracownik klienta) otrzymuje punkty za korzystanie, w imieniu i na rzecz klienta (pracodawcy kierowcy), z usług ASO na terenie Polski. Punkty są wymienialne na nagrody rzeczowe. Punkty zdobyte w ASO na terenie Polski sumują się dla każdego kierowcy do jednej puli i mogą być przez niego wymienione na nagrody w dowolnym ASO w Polsce. Nagrody do programu kupowane są centralnie przez M. Sp. z o.o., a następnie odsprzedawane poszczególnym ASO, w tym oczywiście również Spółce.

Stan faktyczny 3.

W przypadku, gdy naprawa lub konserwacja pojazdu ma długo trwać, w pobliskim barze/restauracji Spółka funduje kierowcy obiad, którego koszt wacha się pomiędzy 10 a 20 zł. Koszty obiadu Spółka rozlicza bezpośrednio z barem/restauracją.

Stan faktyczny 4.

Spółka częstuje swoich pracowników oraz klientów (zwykle: pracowników klientów, tj. kierowców) napojami, w szczególności kawą, herbatą, sokami, wodą. Aby móc to czynić, Spółka kupuje nie tylko same produkty (kawa, herbata, soki, woda), ale również sprzęt konieczny do ich przyrządzenia (np. ekspres do kawy, czajnik elektryczny, dystrybutor wody) i podania (np. kubki, szklanki, spodeczki), a także produkty zwyczajowo towarzyszące danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy).

Pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 16 maja 2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 7 maja 2013 r. Nr IPPB1/415-256/13-2/MT, Strona uzupełniła opis zdarzenia przyszłego wniosku ORD-IN informując, iż na podstawie umowy z M. Polska Sp. z o.o., Spółka jest zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z prowadzeniem akcji marketingowych, tj. w szczególności kosztów dystrybucji zaproszeń na imprezy, kosztów organizacji i realizacji programu imprezy, kosztów cateringu, etc. Koszty te nie są Spółce zwracane w żaden konkretny sposób, tj. taki, że konkretny przychód dałoby się przyporządkować do konkretnego kosztu, np. dzięki refakturowaniu. Rzeczone koszty są ogólnym kosztem prowadzonego przez Spółkę biznesu w szczególności kosztem ogólnym współpracy z M. Sp. z o.o.

Nie ulega jednak wątpliwości, że ponoszenie tych kosztów przyczynia się do wzrostu przychodów Spółki, ponieważ przedmiotowe akcje marketingowe skutkują zwiększeniem popytu na usługi Spółki. Ponadto, ponoszenie tych wydatków służy zachowaniu źródła przychodów Spółki, ze względu na jego oparcie o współpracę z firmą M. Sp z o.o., która po prostu wymaga od Spółki ich ponoszenia.

Zgodnie z umową z M. Sp z o.o. jedynie niektóre, ściśle nieokreślone koszty, tj. koszty materiałów brandingowych z logo M. są Spółce refundowane (w przypadku poniesienia ich przez Spółkę) przez M. Sp. z o.o. Refundacja odbywa się na zasadzie re-fakturowania tych kosztów.

Imprezy marketingowe organizowane są przez Spółkę w taki sposób, aby przede wszystkim promować/reklamować własne towary i usługi, aby zachęcać uczestników do korzystania przede wszystkim z usług konkretnie Spółki, nie zaś ogólnie z usług brandowanych marką M. Marka M. jest promowana na imprezach marketingowych Spółki tylko o tyle, o ile Spółka jest do tego zmuszona umową z M. Sp. z o.o. czy też doraźnymi wytycznymi centrali; w całym pozostałym zakresie Spółka promuje/reklamuje przede wszystkim swoje towary i usługi.

Przedmiotowe imprezy marketingowe reklamują zarówno markę M., jak i Spółkę. Te dwa elementy są nierozdzielne, zważywszy na to, ze na współpracy Spółki z M. Sp z o.o. oparty jest jej biznes. Podobnie w drugą stronę, biznes M. Sp z o.o. oparty jest na współpracy z ASO, takimi jak Spółka. Każda impreza marketingowa organizowana przez Spółkę będzie więc zawierała elementy ukierunkowane na reklamę ogólnie produktów brandowanych marką M. (w zakresie narzuconym przez centralę, a także elementy ukierunkowane na reklamę tylko i wyłącznie usług Spółki (tych elementów Spółka stara się urzeczywistnić jak najwięcej).

Spółka działa we własnym imieniu. Koszty zakupu nagród do programu lojalnościowego nie są Spółce zwracane. Należy jednak podkreślić, że uczestniczenie w programie przyczynia się do zwiększenia przychodów Spółki poprzez zwiększenie szansy na przyjechanie kierowcy klienta właśnie do niej. Ponadto Spółka jest zobowiązana przez M. Sp. z o.o. do uczestniczenia w programie i ponoszenia związanych z nim kosztów, co powoduje, że koszty ponoszone na program służą po prostu zachowaniu źródła przychodów.

Spółka jest zobowiązana do zapewniania swoim pracownikom napojów. Obowiązek taki wynika, w zależności od stanowiska pracy konkretnego pracownika, rodzaju napoju oraz aktualnych warunków pogodowych:

* wprost z przepisów Kodeksu Pracy lub wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych, lub

* z dokumentów wydanych dla Spółki przez eksperta w zakresie BHP, lub

* z regulaminu wewnętrznego obowiązującego w Spółce.

Spółka czuje się zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z zakupem obiadów na rzecz kierowców. W niektórych przypadkach zobowiązanie takie wynika wprost z pisemnie zawartej umowy z klientem. W większości przypadków, z umowy zawartej ustnie, tj. w momencie negocjacji Spółka zobowiązuje się do zapewniania kierowcom ciepłych posiłków. W każdym przypadku, Spółka czuje się zobowiązana do zapewnienia posiłków przede wszystkim z powodu panującego w branży zwyczaju, którego moc sprawcza jest daleko większa niż pisemnych umów. Po prostu niezapewnienie obiadów b. szybko doprowadziłoby do tego, że wielu kierowców przestałoby z tego powodu korzystać z usług Spółki; w praktyce bowiem to zwykle kierowca decyduje, z której konkretnie ASO skorzystać.

Opłacanie obiadów jest zatem, z punktu widzenia Spółki, przede wszystkim wydatkiem na zachowanie źródła przychodów, a w drugiej kolejności wydatkiem na zwiększenie przychodów poprzez przyciągnięcie do siebie kierowców, chociaż ten drugi element należy uznać za zdecydowanie słabszy, jako że darmowe poczęstunki oferowane są obecnie kierowcom przez większość ASO.

Koszty posiłków dla kierowców nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie. Są to koszty ogólne, które zwracają się Spółce poprzez zachowanie źródła przychodów i być może zwiększania przychodów na poziomie ogólnym, poprzez przyciąganie klienta.

Spółka czuje się zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z zakupem napoi (kawy, herbaty, soków, wody), a także cukru i mleczka do kawy na rzecz klientów. W niektórych przypadkach zobowiązanie takie wynika wprost z pisemnie zawartej umowy z klientem. W większości przypadków, z umowy zawartej ustnie, tj. w momencie negocjacji Spółka zobowiązuje się do zapewniania klientom napoi. W każdym przypadku, Spółka czuje się zobowiązana do zapewnienia napoi przede wszystkim z powodu panującego w branży zwyczaju, którego moc sprawcza jest daleko większa niż pisemnych umów. Po prostu niezapewnienie napoi b. szybko doprowadziłoby do tego, że wielu klientów przestałoby z tego powodu korzystać z usług Spółki; w praktyce bowiem to zwykle klient decyduje, z której konkretnie ASO skorzystać.

Opłacanie napoi jest zatem, z punktu widzenia Spółki, przede wszystkim wydatkiem na zachowanie źródła przychodów, a w drugiej kolejności wydatkiem na zwiększenie przychodów poprzez przyciągnięcie do siebie klientów, chociaż ten drugi element należy uznać za zdecydowanie słabszy, jako że darmowe napoje oferowane są obecnie klientom przez większość ASO.

Koszty napoi dla klientów nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie. Są to koszty ogólne, które zwracają się Spółce poprzez zachowanie źródła przychodów i być może zwiększania przychodów na poziomie ogólnym, poprzez przyciąganie klienta.

W przypadku napojów oferowanych klientom w biurze Spółki, presja obowiązującego w branży zwyczaju jest jeszcze silniejsza, niż ma to miejsce w przypadku posiłków. Sprzeciwienie się temu zwyczajowi bez żadnych wątpliwości przyczyniłoby się do natychmiastowej utraty znacznej części klientów, zwłaszcza, że kierowcy wymieniają między sobą opinie o jakości serwisu w poszczególnych ASO.

Należy uwzględnić konkretne warunki ekonomiczno-społeczno-zwyczajowe, w jakich działa Spółka. Są one bowiem, obok przepisów prawa, bardzo realnymi i niezależnymi od Spółki czynnikami, do których Spółka musi się dostosować chcąc pozostać w biznesie, zwłaszcza w dzisiejszej dobie kryzysu i skrajnie silnej konkurencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przypadające na Wnioskodawcę (w stosunku w jakim uczestniczy w zyskach Spółki) koszty Imprez, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Nie ulega wątpliwości, że z punktu widzenia Spółki, Impreza organizowana jest w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów oraz zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów, tym samym spełniając warunki art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Dzięki Imprezom, zaproszeni na nią klienci będą bowiem mieli zwiększoną skłonność do korzystania z usług Spółki, na skutek chociażby lepszego zapamiętania lokalizacji i w ogóle istnienia Spółki, a także, na skutek przekazywanych na Imprezie informacji branżowych, zwiększy się ich zapotrzebowanie na usługi Spółki, a to na przychody. Ponadto, organizacja Imprez ma dla Spółki charakter de facto obowiązkowy, gdyż wymaga tego "centrala", tj. M. Sp. z o.o. Czynienie zadość wymogom "centrali" jest dla Spółki działaniem związanym z zachowywaniem/zabezpieczaniem źródła przychodów, gdyż ścisła współpraca z M. Sp. z o.o. stanowi zasadniczą podstawę działalności Spółki.

W przypadku Imprez nie znajdzie też zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PIT, ponieważ z punktu widzenia Spółki, Imprezy nie mają charakteru reprezentacyjnego. Imprezy mają cel reprezentacyjny (poprawa wizerunku M.) z punktu widzenia "centrali", ale Spółka nie pokrywa kosztów na ten cel przypadających (reklamy, banery, branding, logo). Z punktu widzenia Spółki, Imprezy mają wyłącznie cel przychodowy, a zasadniczym elementem każdej Imprezy jest przekazywanie klientom informacji branżowych, które mają się przełożyć na zwiększenie zapotrzebowania na usługi Spółki. Z kolei elementy rozrywkowe czy kulinarne Imprezy są z punktu widzenia Spółki drugorzędne, służebne, całkowicie podporządkowane celowi zasadniczemu: tj. celowi reklamowo-promocyjnemu. Zresztą, elementy te w ogóle nie są, w przedmiotowym kontekście, elementami reprezentacyjnymi - ich obecność na tego typu imprezach promocyjno-marketingowo-reklamowych jest po prostu zwyczajowo przyjętą oczywistością, nie podnoszącą w żaden sposób wizerunku organizatora, lecz stanowiącą po prostu warunek konieczny skorzystania z zaproszenia przez zdecydowaną większość zaproszonych osób.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy przypadające na Wnioskodawcę (w stosunku w jakim uczestniczy w zyskach Spółki) koszty programu lojalnościowego, w szczególności koszty nabywania nagród, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Program lojalnościowy tego typu jest odmianą sprzedaży premiowej z tą różnicą, że inny podmiot nabywa usługi (towary) Spółki (klient), a inny otrzymuje punkty i nagrody (kierowca pracownik klienta). Nie mniej, nie ulega wątpliwości, że o wyborze konkretnej stacji obsługi samochodu, w tym także Spółki, w praktyce decyduje właśnie kierowca, a więc istnienie przedmiotowego programu lojalnościowego, w którym kierowca może otrzymać nagrody rzeczowe, niewątpliwie przyczynia się do zwiększenia jego skłonności do korzystania z ASO, a więc i z serwisu oferowanego przez Spółkę, co ostatecznie pozytywnie wpływa na przychód Spółki. Przedmiotowy program należy więc zakwalifikować jako zwyczajny środek (akcję) marketingowo-reklamowy Spółki, a tym samym jako koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Ponadto, program lojalnościowy ma dla Spółki charakter de facto obowiązkowy. gdyż wymaga tego "centrala", tj. M. Sp. z o.o. Czynienie zadość wymogom "centrali" jest dla Spółki działaniem związanym z zachowywaniem/zabezpieczaniem źródła przychodów, gdyż ścisła współpraca z. M. Sp. z o.o. stanowi zasadniczą podstawę działalności Spółki.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przypadające na Wnioskodawcę (w stosunku w jakim uczestniczy w zyskach Spółki) koszty zakupu posiłków dla kierowców, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Podjęcie zmęczonego człowieka bardzo skromnym posiłkiem w pobliskim barze, w sytuacji, gdy na skutek długotrwałej naprawy/konserwacji samochodu nie ma on gdzie się podziać w całkowicie obcym dla siebie miejscu, trudno uznać za reprezentację. Stanowi to raczej wyraz zupełnie fundamentalnej troski o człowieka (kierowcę), zupełnie elementarny składnik całokształtu serwisu Spółki, którego poziom "reprezentacyjności" porównywalny jest z czystością podłóg, toalet, wyłożeniem gazet w poczekalni lub postawieniem tam kwiatka tub powieszeniem plakatu lub kalendarza.

Przełożenie przedmiotowego posiłku na przychody Spółki nie jest może bezpośrednio widoczne. Trudno twierdzić, że kierowca przyjedzie do Spółki następnym razem ponieważ poczęstowano go obiadem za 10 czy 20 złotych. Niemniej, element ten stanowi część całokształtu serwisu oferowanego przez Spółkę i jak każda inna część, wpływa na jakość tej całości, a przez to na wybór korzystania z niej, a ostatecznie na przychody. W ten sposób, przedmiotowe posiłki mieszczą się w definicji kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1, jednocześnie nie mieszcząc się w treści art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o PIT.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, przypadające na Wnioskodawcę (w stosunku w jakim uczestniczy w zyskach Spółki) koszty związane z udostępnianiem napojów dla pracowników, klientów oraz pracowników klientów stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

W odniesieniu do pracowników, wszelkie koszty ponoszone na świadczenia dla nich stanowią koszt uzyskania przychodów, gdyż albo są to mniej lub hardziej bezpośrednie elementy wynagrodzenia za pracę albo świadczenia obowiązkowe wynikające z prawa pracy lub innych przepisów albo też świadczenia o charakterze motywującym, budującym przywiązanie do pracodawcy, itp. W przedmiotowym przypadku, napoje mają charakter mieszany, tj. obowiązkowo-motywujący. Z jednej bowiem strony, pracodawca zobowiązany jest, w określonych okolicznościach, dostarczać pracownikom napoje. Z drugiej zaś strony rodzaj tych napojów i ich zróżnicowanie (mógłby poprzestać na wodzie) ma charakter motywujący do lepszej pracy i większej lojalności wobec pracodawcy.

W odniesieniu do klientów (kierowców-pracowników klientów) uzasadnienie uznania przedmiotowych wydatków za koszt uzyskania przychodów jest analogiczne do tego przedstawionego w odniesieniu do pytania dot. stanu faktycznego nr 3. Dodać jednak należy, że podjęcie klienta lub pracownika klienta prostym napojeni w siedzibie Spółki ma - w stosunku do poczęstowania posiłkiem charakter jeszcze bardzie elementarny, powszechny i oczywisty, po prostu obowiązkowy z biznesowego punktu widzenia, stanowiąc bardzo drobny element całokształtu serwisu świadczonego przez Spółkę, przykładający się pośrednio do budowania zadowolenia klienta, a w efekcie do zwiększania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na:

* zakup materiałów brandingowych z logo M. - jest prawidłowe,

* dystrybucję zaproszeń, organizację i realizację programu imprezy i catering - jest nieprawidłowe,

* zakup nagród do programu lojalnościowego - jest nieprawidłowe,

* zakup posiłków dla kierowców - jest nieprawidłowe,

* zakup napojów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi w przypadku poczęstunku pracowników - jest prawidłowe.

* zakup napjów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi w przypadku poczęstunku klientów oraz pracowników klientów - jest nieprawidłowe,

* zakup sprzętu koniecznego do przyrządzenia i podania napojów-jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się także między innymi koszty reklamy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia reklamy, należy - zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa - odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN reklama to "działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług" oraz "plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi".

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 23 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszów reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja", wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu", a nie "wystawność, okazałość, wytworność". Powyższe odnosi się także do terminu "reprezentacja" użytego w cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Norma ww. art. 23 ust. 1 pkt 23 nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności. Rozróżnienie wydatków zwianych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Pomocną może być również etymologia tego słowa - "repraesentatio" (łac.) oznacza "wizerunek".

Również w orzecznictwie wskazano na takie właśnie rozumienie pojęcia "reprezentacja", np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1009/10 podnosi, iż

" (...) W piśmiennictwie do wydatków na reprezentację zalicza się koszty poczęstunku gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, koszty poczęstunków z okazji świąt branżowych, państwowych, wręczania nagród i odznaczeń; koszty imprez artystycznych organizowanych z okazji uroczystości, zakupy kwiatów do dekoracji pomieszczeń oraz przeznaczonych do wręczania określonym osobom; kosztów uczestnictwa na zewnątrz firmy w przyjęciach, spotkaniach, posiedzeniach, konferencjach, zjazdach i innych imprezach organizowanych okazjonalnie lub na okoliczność świąt, rocznic i celowych przedsięwzięć reprezentacyjnych, również w imprezach towarzyszących, w tym także koszty wyjazdów zagranicznych związanych z reprezentowaniem firmy w tych imprezach (Podatek dochodowy od osób prawnych; pod red. J. Marciniuka; Warszawa 2008, Wydawnictwo C.H. Beck).

Zgodnie z podejściem funkcjonalnym przez reprezentację należy rozumieć działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów (zob. B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz; Warszawa 1997; powoływany w S. Babiarz, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2009, Wrocław 2009). (...)

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności itp. W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy takie, jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy "zapracować" i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter, niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. (...)

Przypisywanie reprezentacji cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika w gruncie rzeczy z faktu, iż te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną. Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy.

Podkreślić należy, że wskazywane przez strony wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować. (...)"

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jej renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

* stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

* stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów czy poczęstunek. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji "obraz przedsiębiorcy" przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Pojęcie reprezentacji w prawie podatkowym jest trudne do zdefiniowania z powodu podobnego charakteru do reklamy, często różnice pomiędzy reprezentacją a reklamą zacierają się. Reprezentacja, podobnie jak reklama ma za zadanie promocję danego podmiotu gospodarczego, jednakże każda z nich spełnia je w inny sposób. Reklama polega na przedstawieniu towarów, nakłanianiu do nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że koszt uzyskania przychodów stanowić mogą wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Ad: 1

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka na podstawie zawartej umowy z Man Truck Bus Polska Sp. z o.o. będzie świadczyła usługi polegające m.in. na przeprowadzaniu akcji marketingowych polegających na zapraszaniu klientów na imprezy (dalej: "Imprezy"). W związku z tymi działaniami Spółka jest zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z prowadzeniem akcji marketingowych, tj. w szczególności kosztów dystrybucji zaproszeń na imprezy, kosztów organizacji i realizacji programu imprezy, kosztów cateringu, etc. Koszty te nie są Spółce zwracane w żaden konkretny sposób, tj. taki, że konkretny przychód dałoby się przyporządkować do konkretnego kosztu, np. dzięki refakturowaniu. Rzeczone koszty są ogólnym kosztem prowadzonego przez Spółkę biznesu w szczególności kosztem ogólnym współpracy z MAN Truck Bus Polska Sp. z o.o. Zgodnie z umową z MAN Truck Bus Polska" Sp z o.o. jedynie niektóre, ściśle nieokreślone koszty, tj. koszty materiałów brandingowych z logo MAN są Spółce refundowane (w przypadku poniesienia ich przez Spółkę) przez MAN Truck Bus Polska Sp. z o.o. Refundacja odbywa się na zasadzie re-fakturowania tych kosztów."

W tym miejscu podkreślić należy, iż decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów - na podstawie art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Strony zawierające umowę, stosownie do art. 353 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jednak Organ podatkowy analizując wydatki wchodzące w skład bazy kosztowej będzie je zawsze analizował pod kątem celowości i racjonalności ich poniesienia oraz czy poszczególne wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Należy zauważyć, iż wydatki na spotkania organizowane przez Spółkę - w zależności, od całokształtu okoliczności związanych z tymi zdarzeniami - mogą mieć zarówno znamiona reklamy, jak i reprezentacji. Jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Według tut. Organu, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż koszty ponoszone przez Spółkę nie są związane z jego reprezentacją i reklamą (o ile dotyczą tylko i wyłącznie produktów Zleceniodawcy) i nie wpływają na promocję samej Spółki. W opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup materiałów brandingowych z logo M. należy uznać za poniesione w związku z wykonaniem usług określonych w umowie, a nie w celu reprezentacji Spółki (koszty reprezentacji faktycznie ponosi Zleceniodawca), a w konsekwencji za będące poza hipotezą normy prawnej określonej w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie następuje zmniejszenie majątku Spółki. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku ponoszenie ww. kosztów nie powoduje uszczuplenia jej majątku, gdyż poniesione przez Spółkę wydatki na materiały brandingowe są Spółce refundowane przez M. Sp. z o.o. Refundacja odbywa się na zasadzie re-fakturowania tych kosztów."

Według tut. Organu, w oparciu o powyższe przepisy prawa należy stwierdzić, iż wydatki związane z zakupem materiałów brandingowych z logo M., mające na celu promocję produktów innej spółki mogą być zaliczone przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ww. ustawy jako poniesione w celu uzyskania przychodu, a nie stanowiące kosztów reprezentacji w ramach świadczonych usług na rzecz Zleceniodawcy, proporcjonalnie do wielkości posiadanych udziałów w Spółce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup materiałów brandingowych z logo M. w związku z organizacją spotkań na potrzeby realizacji świadczeń na rzecz Zleceniodawcy (spółki z grupy) należy uznać za prawidłowe.

Analizując wydatki poniesione przez Spółkę na dystrybucję zaproszeń na imprezy, kosztów organizacji i realizacji programu imprezy, kosztów cateringu pod kątem: reklamy, marketingu, promocji i reprezentacji, w opinii tut. Organu, przedmiotowe koszty - na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy - stanowią koszty reprezentacji Spółki.

W oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, spotkania z potencjalnymi kontrahentami należy zaliczyć do działań o charakterze reprezentacyjnym.

Należy zauważyć, iż Spółka wskazała: "Imprezy marketingowe organizowane są przez Spółkę w taki sposób, aby przede wszystkim promować/reklamować własne towary i usługi, aby zachęcać uczestników do korzystania przede wszystkim z usług konkretnie Spółki, nie zaś ogólnie z usług brandowanych marką M. Marka M. jest promowana na imprezach marketingowych Spółki tylko o tyle, o ile Spółka jest do tego zmuszona umową z M. Sp. z o.o. czy też doraźnymi wytycznymi centrali; w całym pozostałym zakresie Spółka promuje/reklamuje przede wszystkim swoje towary i usługi".

Ponadto Spółka wskazała, iż "Każda impreza marketingowa organizowana przez Spółkę będzie więc zawierała elementy ukierunkowane na reklamę ogólnie produktów brandowanych marką M. (w zakresie narzuconym przez centralę), a także elementy ukierunkowane na reklamę tylko i wyłącznie usług Spółki (tych elementów Spółka stara się urzeczywistnić jak najwięcej)".

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w działaniach tych przeważa aspekt reprezentacyjny, bowiem bez wątpienia działania te zmierzają do wykreowania pozytywnego obrazu Spółki w oczach potencjalnych kontrahentów.

Trudno zgodzić się z Wnioskodawczynią, iż związane z organizacja Imprezy wydatki poniesione na dystrybucję zaproszeń na imprezy, koszty organizacji i realizacji programu imprezy, koszty cateringu mają przyczynić się do rozreklamowania usług Spółki.

Na pewno nie można dopatrywać się znamion reklamy w zorganizowaniu dla kontrahentów posiłków w formie cateringu Przedmiotowe wydatki, jak i koszty im towarzyszące, wypełniają zdaniem tut. Organu znamiona reprezentacji, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż "koszty te nie są Spółce zwracane w żaden konkretny sposób, tj. taki, że konkretny przychód dałoby się przyporządkować do konkretnego kosztu, np. dzięki refakturowaniu. Rzeczone koszty są ogólnym kosztem prowadzonego przez Spółkę biznesu w szczególności kosztem ogólnym współpracy z M. Sp. z o.o.

Wobec powyższego trudno uznać, iż wydatki, które ponosi Spółka i które nie są jej zwracane, a mające na celu stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku spółki a co za tym idzie zachęcenie potencjalnych kontrahentów do zakupu usług spółki wypełniają dyspozycję art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad: 2

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka na podstawie umowy podpisanej z M. Sp. z o.o. zobowiązana jest do brania udziału w ogólnopolskim programie lojalnościowym polegającym na tym, że kierowca (a więc co do zasady: nie klient, lecz pracownik klienta) otrzymuje punkty za korzystanie, w imieniu i na rzecz klienta (pracodawcy kierowcy), z usług Spółki na terenie Polski. Punkty są wymienialne na nagrody rzeczowe. Punkty zdobyte w ASO na terenie Polski sumują się dla każdego kierowcy do jednej puli i mogą być przez niego wymienione na nagrody w dowolnym ASO w Polsce. Nagrody do programu kupowane są centralnie przez M. Sp. z o.o., a następnie odsprzedawane poszczególnym ASO, w tym oczywiście również Spółce.

Spółka działa we własnym imieniu. Koszty zakupu nagród do programu lojalnościowego nie są Spółce zwracane.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż klasyfikacja wydatków na organizację programu lojalnościowego pod kątem warunków określonych przez ustawodawcę w artykule 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winna zostać poprzedzona wyjaśnieniem tego pojęcia. "Program lojalnościowy" - to długotrwałe działania marketingowe służące do budowania oraz podtrzymywania pozytywnych relacji z wybranymi, najbardziej atrakcyjnymi dla firmy klientami. Właściwie dobrana strategia programu lojalnościowego pozwala zwiększyć sprzedaż produktu lub usługi przy znacznie mniejszych kosztach innych form promocji i reklamy. Przykładem popularnego programu lojalnościowego jest premiowanie każdego zakupu punktami (proporcjonalnie do wydanej kwoty), które klient może następnie wymienić na nagrody (http://pl.wikipedia.org/wiki/Program_lojalnościowy).

Należy zauważyć, iż z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że program lojalnościowy skierowany jest do pracowników klienta (M. Sp. z o.o.). Ponadto koszty zakupu nagród w programie lojalnościowym nie są Spółce zwracane w żaden sposób.

Wskazać należy, iż zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Strony umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki, o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego oraz z zasadami współżycia społecznego. Podatnik może swobodnie i na dowolnie ustalonych warunkach kształtować swoje stosunki zobowiązaniowe, jednakże każdy wydatek z tego tytułu, poza wyraźnie wskazanym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wydatki, które ponosi Spółka są jednak kosztami innego podmiotu gospodarczego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ponoszenie kosztów za inny podmiot nie mieści się w dyspozycji powołanego wcześniej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup nagród w programie lojalnościowym nie mogą być uznane przez Wnioskodawczynię za koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do udziałów posiadanych w spółce albowiem trudno uznać, iż wydatki te ponoszone są przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ad: 3

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w przypadku, gdy naprawa lub konserwacja pojazdu ma długo trwać, w pobliskim barze/restauracji Spółka funduje kierowcy (pracownikami klienta) obiad, którego koszt wacha się pomiędzy 10 a 20 zł. Koszty posiłków dla kierowców nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie. Są to koszty ogólne, które zwracają się Spółce poprzez zachowanie źródła przychodów i być może zwiększania przychodów na poziomie ogólnym, poprzez przyciąganie klienta.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, nie uważa się koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja", nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja", wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu", a nie "wystawność, okazałość, wytworność".

Dlatego też termin "reprezentacja" użyty w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć jako "przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz", a nie jako "wystawność, wytworność, czy okazałość".

Norma art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni przypadające na Nią (w stosunku w jakim uczestniczy w zyskach Spółki) koszty zakupu posiłków dla kierowców, stanowią koszt uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że podstawowym problemem w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie czy wydatki na zakup posiłków dla kierowców ukierunkowane są na reprezentowanie firmy i budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też nie mają tego charakteru.

W opinii tut. Organu, w kwestii dotyczącej wydatków Spółki z tytułu zakupionych dla kierowców w barze/restauracji obiadów mamy do czynienia z ukierunkowaniem na reprezentowanie firmy i budowanie jej prestiżu (reprezentacja). W kontekście zdefiniowanego bowiem powyżej pojęcia "reprezentacja", analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy oraz opisanego zdarzenia, jednoznacznie wynika, że ponoszone wydatki na zakup usług gastronomicznych w barze/restauracji, bezsprzecznie wiążą się z tworzeniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, w ramach działań polegających na kontaktach z innymi podmiotami gospodarczymi, które związane są z utrzymywaniem kontrahentów (klientów), a zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Ich charakter bezsprzecznie świadczy o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania spółki na zewnątrz. Podkreślić należy, że obecnie na tego typu kwalifikowanie wydatków i celów ich poniesienia wskazuje się wyraźnie w doktrynie prawa podatkowego. Za koszt uzyskania przychodów nie będą mogły być uznane bankiety z kontrahentami w restauracjach. Dotyczyć to będzie nie tylko wystawnych kolacji, ale również tzw. lunchu biznesowego (W. Nykiel, A. Mariański pod red., Komentarz do ustawy do podatku dochodowego od osób prawnych 2009, Gdańsk 2009, str. 493).

Podkreślenia wymaga fakt, iż sama Wnioskodawczyni wskazuje, iż " w każdym przypadku, Spółka czuje się zobowiązana do zapewnienia posiłków przede wszystkim z powodu panującego w branży zwyczaju, którego moc sprawcza jest daleko większa niż pisemnych umów. (...) opłacanie obiadów jest zatem (...) wydatkiem na zwiększenie przychodów poprzez przyciągnięcie do siebie kierowców."

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że "koszty posiłków dla kierowców nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie".

Zatem w przypadku zakupu posiłków kierowcom (pracownikom klienta) w barze/restauracji trudno mówić o braku chęci wyeksponowania zasobności podmiotu gospodarczego. Są to więc typowe wydatki reprezentacyjne, które, wolą ustawodawcy, wyłączone zostały na mocy art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów uzyskania przychodów. Podkreślić należy, że działania reprezentacyjne obejmują nie tylko imprezy czy spotkania organizowane z wielkim rozmachem, wystawne bankiety z ekskluzywnym menu. Istotny jest bowiem cel tych działań, którym w przedmiotowej sprawie jest stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontraktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z kontrahentami (klientami lub potencjalnymi klientami) itd., w której partner (klient) będzie czuł, że jest traktowany z szacunkiem, właściwie "ugoszczony". Bez znaczenia pozostaje tu fakt, że taka forma spotkań, która obecnie jest szeroko rozpowszechniona ułatwia kontakty z kontrahentami (klientami).

Nie jest przy tym istotny także jednostkowy koszt poniesiony w barze/restauracji lub innej placówce gastronomicznej, ale cel, jaki zostanie dzięki temu osiągnięty. Zatem zakup obiadu w barze/restauracji lub innej placówce gastronomicznej stanowi "usługę gastronomiczną", która zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy nie może zostać zaliczona kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowej sprawie, za uznaniem, że zaproszenie kierowcy (pracownika klienta) do baru/restauracji nie ma celu reprezentacyjnego nie przemawiają również zasady stosowane przez spółkę. W szczególności:

* przeświadczenie, iż podjęcie zmęczonego człowieka bardzo skromnym posiłkiem w pobliskim barze, w sytuacji, gdy na skutek długotrwałej naprawy/konserwacji samochodu nie ma on gdzie się podziać w całkowicie obcym dla siebie miejscu, trudno uznać za reprezentację.

* zakup obiadu dla kierowcy stanowi wyraz zupełnie fundamentalnej troski o człowieka (kierowcę), zupełnie elementarny składnik całokształtu serwisu Spółki, którego poziom "reprezentacyjności" porównywalny jest z czystością podłóg, toalet, wyłożeniem gazet w poczekalni lub postawieniem tam kwiatka tub powieszeniem plakatu lub kalendarza.

* wartość zakupu obiadu jest niewielka (10 czy 20 zł

Wręcz przeciwnie, w opinii tut. Organu kierowanie się wspomnianymi zasadami świadczy o tworzeniu oraz utrwaleniu pozytywnego wizerunku firmy na zewnątrz.

Podsumowując, w odniesieniu do granicy uznania danego wydatku za związany z reprezentacją, z kreowaniem jej prestiżu decyduje również miejsce poczęstunku. W konsekwencji poniesienie tego rodzaju wydatków poza siedzibą firmy w barach/restauracjach (mniej lub bardziej prestiżowych), niezależnie od dokonanej subiektywnej oceny celu ich poniesienia oraz ich zakwalifikowania jako "niewystawne", dotyczące tzw. "zwykłego posiłku" ma skutek w postaci m.in. kreowania wizerunku firmy - a tego typu działania mają charakter reprezentacji.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy, wydatki spółki na zakup dla kierowców obiadów, nie mogą być uznane przez Wnioskodawczynię za koszty uzyskania przychodów, proporcjonalnie do wielkości posiadanych udziałów.

Ad: 4

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka częstuje swoich pracowników oraz klientów (zwykle: pracowników klientów, tj. kierowców) napojami, w szczególności kawą, herbatą, sokami, wodą. Aby móc to czynić, Spółka kupuje nie tylko same produkty (kawa, herbata, soki, woda), ale również sprzęt konieczny do ich przyrządzenia (np. ekspres do kawy, czajnik elektryczny, dystrybutor wody) i podania (np. kubki, szklanki, spodeczki), a także produkty zwyczajowo towarzyszące danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy). Spółka jest zobowiązana do zapewniania swoim pracownikom napojów. Obowiązek taki wynika, w zależności od stanowiska pracy konkretnego pracownika, rodzaju napoju oraz aktualnych warunków pogodowych:

* wprost z przepisów Kodeksu Pracy lub wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych, lub

* z dokumentów wydanych dla Spółki przez eksperta w zakresie BHP, lub

* z regulaminu wewnętrznego obowiązującego w Spółce.

Spółka czuje się zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z zakupem napoi (kawy, herbaty, soków, wody), a także cukru i mleczka do kawy na rzecz klientów. W niektórych przypadkach zobowiązanie takie wynika wprost z pisemnie zawartej umowy z klientem. W większości przypadków, z umowy zawartej ustnie, tj. w momencie negocjacji Spółka zobowiązuje się do zapewniania klientom napoi. W każdym przypadku, Spółka czuje się zobowiązana do zapewnienia napoi przede wszystkim z powodu panującego w branży zwyczaju, którego moc sprawcza jest daleko większa niż pisemnych umów. Koszty napoi dla klientów nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie. Są to koszty ogólne, które zwracają się Spółce poprzez zachowanie źródła przychodów i być może zwiększania przychodów na poziomie ogólnym, poprzez przyciąganie klienta.

W tym miejscu wskazać należy, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. "koszty pracownicze". Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Zaznaczyć jednakże należy, iż nie każdy wydatek (świadczenie) na rzecz pracownika, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy. Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki poniesione na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 23 ust. 1 pkt 23 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na udostępnienie napojów, zakup sprzętu koniecznego do ich przyrządzenia i podania, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy) dla pracowników, klientów oraz pracowników klientów.

Dokonując oceny charakteru wydatków ponoszonych na ww. art. spożywcze oraz sprzęt konieczny do sporządzenia napojów należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na wstępie rozważań należy podkreślić, że Spółkę stosunek pracy łączy tylko z własnymi pracownikami. Z klientami i pracownikami klientów stosunek taki Spółki nie łączy.

Wobec powyższego wydatków ponoszonych przez Spółkę nie należy traktować jednakowo tak w stosunku do własnych pracowników, jak do klientów czy pracowników klientów.

Jak podaje Wnioskodawczyni, przedmiotowe wydatki ponoszone są na rzecz pracowników na podstawie Kodeksu Pracy lub wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych, dokumentów wydanych dla Spółki przez eksperta w zakresie BHP lub regulaminu wewnętrznego obowiązującego w Spółce.

Należy wskazać, iż ustawodawca nie sprecyzował jakiego rodzaju napoje pracodawca ma obowiązek zapewnić swoim pracownikom - decyzja w tej kwestii należy do pracodawcy. Woda i napoje mają być dostępne w ilościach zaspokajających potrzeby pracowników w ciągu całej zmiany roboczej.

Z powyższego wynika zatem, iż w sytuacji gdy pracodawca, ponosząc wydatki na rzecz pracownika, realizuje ciążący na nim ustawowy obowiązek zapewnienia pracownikom napojów, wydatki takie bez wątpienia będą stanowiły koszt uzyskania przychodów. Mając na uwadze powyższe, wydatki związane z zakupem sprzętu koniecznego do przyrządzenia i podania napojów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy) stanowić będą również wydatek poniesiony na rzecz pracownika podlegający zaliczeniu przez Wnioskodawczynię do kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup: napojów, sprzętu koniecznego do przyrządzenia i podania napojów, a także produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy) dla pracowników zatrudnionych na podstawie Kodeksu pracy mogą stanowić dla Wnioskodawczyni koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanych udziałów w Spółce.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii wydatków ponoszonych na zakup napojów oraz produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy) w stosunku do klientów oraz pracowników klientów należy stwierdzić, że ww. wydatki nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przywołanego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

W przedmiotowej sprawie wydatków ponoszonych przez Spółkę na zakup napojów oraz produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi (np. cukier, mleczko do kawy) w przypadku poczęstunku klientów oraz pracowników klientów nie można zaliczyć podatkowych do kosztów uzyskania przychodów. Nie można zgodzić się ze zdaniem Wnioskodawczyni, że przedmiotowe wydatki związane są obowiązkiem z biznesowego punktu widzenia Spółki.

W opinii tut. Organu, w kwestii dotyczącej ww. wydatków Spółki mamy do czynienia z ukierunkowaniem na reprezentowanie firmy i budowanie jej prestiżu (reprezentacja). W kontekście zdefiniowanego bowiem pojęcia "reprezentacja", analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy oraz opisanego zdarzenia, jednoznacznie wynika, że ponoszone wydatki w przypadku poczęstunku klientów oraz pracowników klientów, bezsprzecznie wiążą się z tworzeniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, w ramach działań polegających na kontaktach z innymi podmiotami gospodarczymi, które związane są z utrzymywaniem kontrahentów (klientów), a zatem nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Ich charakter bezsprzecznie świadczy o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli kształtowaniu lepszego postrzegania spółki na zewnątrz.

Podkreślenia wymaga fakt, iż sama Wnioskodawczyni wskazuje, iż "Spółka czuje się zobowiązana do ponoszenia wydatków związanych z zakupem napoi (kawy, herbaty, soków, wody), a także cukru i mleczka do kawy na rzecz klientów. (...) W każdym przypadku, Spółka czuje się zobowiązana do zapewnienia napoi przede wszystkim z powodu panującego w branży zwyczaju, którego moc sprawcza jest daleko większa niż pisemnych umów."

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, iż "Koszty napoi dla klientów nie są Spółce zwracane w żadnej bezpośredniej formie, np. poprzez refakturowanie. Są to koszty ogólne, które zwracają się Spółce poprzez zachowanie źródła przychodów i być może zwiększania przychodów na poziomie ogólnym, poprzez przyciąganie klienta."

Zatem w przypadku zakupu napojów, a także cukru i mleczka do kawy dla klientów i pracowników klientów trudno mówić o braku chęci wyeksponowania zasobności podmiotu gospodarczego. Są to więc typowe wydatki reprezentacyjne, które, wolą ustawodawcy, wyłączone zostały na mocy art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów uzyskania przychodów. Podkreślić należy, że działania reprezentacyjne obejmują nie tylko imprezy czy spotkania organizowane z wielkim rozmachem, wystawne bankiety z ekskluzywnym menu. Istotny jest bowiem cel tych działań, którym w przedmiotowej sprawie jest stworzenie oczekiwanego wizerunku firmy, ułatwienie zawarcia umowy bądź kontraktu, stworzenie miłej atmosfery podczas spotkań z klientami i pracownikami klientów itd., w której partner (klient/pracownik klienta) będzie czuł, że jest traktowany z szacunkiem, właściwie "ugoszczony".

W przedmiotowej sprawie, za uznaniem, że udostępnienie napojów oraz produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi dla klientów i pracowników klientów nie ma celu reprezentacyjnego nie przemawiają również zasady stosowane przez spółkę. W szczególności:

* w przypadku napojów oferowanych klientom w biurze Spółki, presja obowiązującego w branży zwyczaju jest jeszcze silniejsza, niż ma to miejsce w przypadku posiłków.

* przedmiotowe wydatki związane są obowiązkiem z biznesowego punktu widzenia Spółki.

Wręcz przeciwnie, w opinii tut. Organu kierowanie się wspomnianymi zasadami świadczy o tworzeniu oraz utrwaleniu pozytywnego wizerunku firmy na zewnątrz.

Reasumując, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty zakupu napojów oraz produktów zwyczajowo towarzyszących danemu napojowi na rzecz klientów oraz pracowników klientów nie stanowią dla Wnioskodawczyni kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zakupu sprzętu koniecznego do ich przyrządzenia i podania dla klientów oraz pracowników klientów stwierdzić należy, iż warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatku na jego zakup - jest wykorzystywanie tego sprzętu w działalności gospodarczej, tj. sprzęt ten nie może służyć celom osobistym Wnioskodawczyni lub jej pracowników, jak również wykazanie celowości tego wydatku i związku z przychodem oraz prawidłowe jego udokumentowanie. Jeżeli więc wydatek powyższy spełnia powyższe kryteria, to może stanowić koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe oraz to, iż w przedmiotowej sprawie sprzęt konieczny do sporządzenia napojów będzie służył również pracownikom Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na jego zakup będą stanowić dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zauważyć, iż weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.