IPPB1/415-252/12-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2012 r. (data wpływu 13 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 14 czerwca 1985 r. JB-K i jej mąż AK nabyli na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w W., oznaczonego jako działka 89 z obrębu 7.08.15, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr.... Następnie wybudowali na tej nieruchomości budynek użytkowy, w którym AK prowadził działalność gospodarczą pod firmą K., a następnie K. s.c.

W dniu 12 maja 2006 r. AK zmarł. Spadek po nim zgodnie z treścią postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 23 lipca 2007 r., sygn. akt... nabyli po 1/3 części JB-K oraz synowie AK i MK. W związku z powyższym wnioskodawczyni stała się współużytkownikiem wieczystym gruntu i współwłaścicielem budynków w 4/6 części: 3/6 z racji nabycia wspólnie z mężem, co nastąpiło w dniu 14 czerwca 1985 r. oraz w 1/6 z tytułu dziedziczenia, co nastąpiło z dniem 12 maja 2006 r. z uwagi na deklaratoryjny charakter orzeczenia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Wnioskodawczyni i jej synowie zapłacili podatek od spadku, w tym od odziedziczonych udziałów w nieruchomości (decyzje z dnia 8 lutego 2008 r. nr 1432/PM......, 1432/......., oraz 1432/......). JB-K oraz jej synowie AK i MK stali się więc współużytkownikami wieczystymi działki o numerze ewidencyjnym 89 położonej w W.,stanowiącej własność miasta W., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą... i współwłaścicielami posadowionego na niej budynku, odpowiednio w 4/6 części JB-K i po 1/6 części jej synowie. Opisana nieruchomość zabudowana jest - stanowiącym odrębny od gruntu przedmiot własności - budynkiem użytkowym o kubaturze 11.442 m², w którym prowadzona była działalność gospodarcza. Po śmierci AK, jego spadkobiercy kontynuowali działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą K. s.c. Nieruchomość nigdy nie była środkiem trwałym ujętym w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W dniu 20 lutego 2012 r. Wnioskodawczyni i pozostali współwłaściciele sprzedali nieruchomość (łącznie wszystkie swoje udziały) na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa sprzedaż nie miała związku z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej przez wnioskodawczynię i jej synów i została dokonana poza nią. Wnioskodawczyni i jej synowie nie są płatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przedmiotowa nieruchomość nie była też nigdy częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. prowadzonego przez Wnioskodawczynię i jej synów, mimo że była przez nich wykorzystywana na cele prowadzonej przez nich działalności gospodarczej pod firmą K. s.c. Nadto przedmiotem działalności K. s.c. nie była i nie jest budowa i sprzedaż budynków i lokali oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym sprzedaż przez Wnioskodawczynię i jej synów udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości i własności budynku nie będzie źródłem przychodu Wnioskodawczyni i w związku z tym po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni do przestawionego stanu faktycznego zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zw. dalej u.p.d.o.f.) w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. z uwagi na treść art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.): "Do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, c ustawy wymienionej w art. 1 (u.p.d.o.f.), nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r." Przedmiotowa nieruchomość została przez Wnioskodawczynię nabyta przed 31 grudnia 2006 r. Ponadto z uwagi na to, że nieruchomość nie jest środkiem trwałym ujętym w ewidencji środków trwałych do stanu faktycznego nie będzie miał zastosowanie art. 7 ust. 2 u.p.d.o.f. w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. ani art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. w obowiązującym brzmieniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2007 r. "Źródłami przychodów są: odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany". W związku z tym, że sprzedaż udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawczynię nastąpiło po upływie 5 lat licząc od dnia ich nabycia, w zaistniałym stanie faktycznym odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości nie będzie źródłem przychodu dla Wnioskodawczyni, w związku z czym nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego do ich sprzedaży. Ponadto Wnioskodawczyni nabyła część udziałów (1/6) w nieruchomości na mocy dziedziczenia po zmarłym w dniu 12 maja 2006 r. mężu AK. Sprzedaż w tej części będzie nadto zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych z racji brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., zgodnie z którym "Wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Zdaniem jednakże Wnioskodawczyni treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. wyprzedza treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d u.p.d.o.f. i sprzedaż udziałów w całości nie będzie dla Wnioskodawczyni źródłem przychodu z racji treści powołanego art. 10 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 lit. a tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

Stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z treści przytoczonych uprzednio przepisów, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt jego wykorzystywania w ramach tej działalności.

Należy zauważyć, iż cyt. powyżej przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wymienia wszystkich przychodów z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje na niektóre rodzaje przychodów zaliczanych również do przychodów z działalności gospodarczej.

W przypadku podatników, którzy prowadzą działalność gospodarczą i dokonują odpłatnego zbycia rzeczy wykorzystywanych w działalności, przychód z tytułu odpłatnego zbycia tego majątku klasyfikowany będzie jako przychód z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przy czym podnieść w tym miejscu należy, że wykorzystywanie nieruchomości w działalności gospodarczej jest równoznaczne z zaliczeniem jej do środków trwałych. Brak wprowadzenia wskazanego składników majątku do ewidencji środków trwałych nie jest warunkiem bezwzględnym uznania przychodu ze zbycia takiego składnika za związany z działalnością gospodarczą albowiem rozstrzygającym jest sam fakt jego wykorzystywania w działalności gospodarczej.

Zatem przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej, (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Wspólność majątkowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej jest współwłasnością łączną i trwa tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Stosownie natomiast do art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w 1985 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż nabyli do majątku wspólnego użytkowanie wieczyste działki gruntu. Następnie wybudowali na tej nieruchomości budynek użytkowy, w którym mąż Wnioskodawczyni prowadził do dnia swojej śmierci działalność gospodarczą. W dniu 12 maja 2006 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Spadek po zmarłym nabyli po 1/3 Wnioskodawczyni oraz jego dwaj synowie. W związku z powyższym Wnioskodawczyni stała się współużytkownikiem wieczystym gruntu i współwłaścicielem budynków w 4/6 części: 3/6 z racji nabycia wspólnie z mężem, co nastąpiło w dniu 14 czerwca 1985 r. oraz w 1/6 z tytułu dziedziczenia, co nastąpiło z dniem 12 maja 2006 r. Po śmierci męża Wnioskodawczyni, jego spadkobiercy (w tym Wnioskodawczyni) kontynuowali działalność gospodarczą i wykorzystywali w niej ten budynek. W dniu 20 lutego 2012 r. wskazana nieruchomość została sprzedana.

Reasumując, biorąc pod uwagę iż przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię w prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej oraz była nieruchomością niemieszkalną, dla ustalenia zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie miał zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód ze sprzedaży części nieruchomości należącej do Wnioskodawczyni stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego, a zatem mając na uwadze pytanie zawarte w przedmiotowym wniosku wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawczyni i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.