IPPB1/415-222/10-2/EC - Opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19%.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19% - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem liniowym według stawki 19%.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni była w okresie od lipca 2007 r. aplikantką radcowską świadczącą pracę na rzecz pracodawcy - kancelarii prawnej. Do obowiązków wnioskodawczyni jako pracownika kancelarii należało m.in. przygotowywanie wstępnej analizy przepisów prawa i orzecznictwa na zlecenie radców prawnych, wyszukiwanie publikacji prasowych oraz innych materiałów ułatwiających radcom prawnym prowadzenie spraw klientów. Sporządzała - według wskazówek i wytycznych radców prawnych oraz na ich rzecz - projekty pism, opinii i wystąpień, które następnie były weryfikowane przez nich i wykorzystywane w toku spraw prowadzonych przez tychże radców prawnych na rzecz klientów kancelarii.

Ponadto, Wnioskodawczyni jako aplikantka była odpowiedzialna za bieżące prowadzenie dokumentacji dotyczącej klientów, archiwizację i tłumaczenie dokumentów zgodnie z poleceniami radców prawnych prowadzących sprawy danego klienta.

Kilkukrotnie Wnioskodawczyni asystowała radcom prawnym w prowadzeniu spraw sądowych, każdorazowo w granicach upoważnienia udzielonego wnioskodawczyni przez radców prawnych będących pełnomocnikiem w sprawie. Na wnioskodawczyni ciążyły także obowiązki edukacyjne. Wykonując powyższe czynności, Wnioskodawczyni podlegała nadzorowi i kierownictwu radców prawnych, którzy byli bezpośrednimi odbiorcami efektów pracy Wnioskodawczyni.

Po pomyślnym zdaniu egzaminu radcowskiego w październiku i listopadzie 2009 r., uzyskaniu w dniu 14 grudnia 2009 r. wpisu na listę radców prawnych oraz złożeniu w dniu 23 stycznia 2010 r. ślubowania Wnioskodawczyni uzyskała uprawnienia do wykonywania zawodu radcy prawnego. Wobec uzyskania uprawnień do samodzielnego wykonywania zawodu radcy prawnego od dnia 1 lutego 2010 r. wnioskodawczyni rozpoczęła własną działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług prawnych pod firmą Kancelaria Radcy Prawnego Anna W. Usługi te świadczone są m.in. na rzecz byłego pracodawcy (kancelarii prawnej).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w związku z uzyskaniem uprawnień zawodowych, Wnioskodawczyni świadczy usługi polegające na samodzielnym sporządzaniu opinii prawnych, prezentując własne stanowisko w sprawie, samodzielnym udzielaniu porad i konsultacji prawnych bezpośrednio na rzecz klientów kancelarii. Wnioskodawczyni będzie także samodzielnie reprezentować klientów przed sądami oraz innymi organami jako pełnomocnik.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni jest uprawniona do zastosowania liniowej 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do dochodu z działalności gospodarczej wykonywanej w związku z umową o współpracę zawartej z byłym pracodawcą - kancelarią prawną, w której Wnioskodawczyni była zatrudniona na umowę o pracę jako aplikant radcowski.

Zdaniem Wnioskodawczyni, czynności wykonywane świadczone przez nią w ramach umowy o pracę znacząco różnią się od czynności, które świadczy ona w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy. Wobec braku tożsamości tychże świadczeń, Wnioskodawczyni jest uprawniona do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej wykonywanej na rzecz byłego pracodawcy według zasad określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 9a ust. 3 ustawy o p.d.o.f., jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 (opodatkowanie dochodów z działalności gospodarczej według liniowej stawki 19%), uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c (...).

Zdaniem Wnioskodawczyni, z powyższego brzmienia przepisu wynika, że wyłączenie opcji opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej według stawki liniowej następuje tylko i wyłącznie wtedy, gdy zachodzi tożsamość świadczeń wykonywanych uprzednio na rzecz pracodawcy i obecnie - na rzecz byłego pracodawcy - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w określonej perspektywie czasowej.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że w jej przypadku nie zachodzi taka tożsamość świadczeń, gdyż wykonywane przez nią jako radcę prawnego usługi znacząco różnią się pod względem zakresu, jak i merytorycznej jakości. Przede wszystkim w ramach odbywania aplikacji Wnioskodawczyni pozostawała pod ścisłym nadzorom i kierownictwem radców prawnych - pełnomocników w sprawie wykonując na ich rzecz czynności pomocnicze w miejscu i czasie określonym przez pracodawcę. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jako radca prawny prowadzi samodzielnie sprawy klientów decydując o miejscu i czasie świadczenia usług, samodzielnie dobiera środki prawne i taktykę procesową oraz samodzielnie reprezentuje klientów przed sądami i organami administracyjnymi.

Zagwarantowana przepisami ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych samodzielność Wnioskodawczyni jako radcy prawnego oznacza w szczególności, iż nie można jej jako radcy prawnemu polecać wykonania czynności wykraczającej poza zakres pomocy prawnej, przy wykonywaniu czynności zawodowych korzysta ona z wolności słowa i pisma w granicach określonych przepisami prawa i rzeczową potrzebą, podczas i w związku z wykonywaniem czynności zawodowych korzysta z ochrony prawnej przysługującej sędziemu i prokuratorowi, nie jest ona związana poleceniem co do treści opinii prawnej, a także iż prowadzi samodzielnie sprawy przed organami orzekającymi, dbając o należyte wykorzystanie przewidzianych przez prawo środków dla ochrony uzasadnionych interesów jednostki organizacyjnej.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że zakres czynności (usług) radcy prawnego wykonywanych samodzielnie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej - kancelarii radcy prawnego - nie odpowiada zakresowi czynności wykonywanych przez aplikanta na podstawie umowy o pracę, które to czynności wnioskodawczyni wykonywała pod nadzorem innych radców prawnych i wyłącznie w zakresie określonym ich poleceniem lub upoważnieniem. W konsekwencji, wnioskodawczyni jest uprawniona do opodatkowania dochodów z usług świadczonych na rzecz kancelarii (byłego pracodawcy) liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, iż stanowisko jej zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych sprawach (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2009 r., znak IBPBI/1/415-898/08/RM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2009 r., znak IPPB1/415-1438/08-2/MT; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 listopada 2008 r., znak IBPB1/415-675/08/ZK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 września 2008 r., znak IPPBI/415-775/08-2/JB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 września 2008 r., znak IPPB1/415-844/08-3/MO; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 lipca 2008 r., znak IPPB1/41 5-527/08-2/ES; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 maja 2008 r., znak IPPB1/415-205/08-4/MO; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 października 2007 r., znak IPPB1/415-92/07-2/AG) oraz wyrokach sądów administracyjnych: wyrok WSA w Gliwicach z 12 grudnia 2007 r. (sygn. I SA/GL 805/2007) i wyrok WSA w Poznaniu z 1 marca 2007 r. (sygn. I SA/Po 1138/2006), w których między innymi wskazano, że aplikacja radcowska jest jedynie etapem w karierze zawodowej prawnika, formą stażu zawodowego mającego na celu de facto naukę zawodu i przygotowanie zawodowe do pełnienia samodzielnej funkcji. Nie można zatem mówić o żadnej zbieżności obowiązków świadczonej pracy przez aplikanta radcowskiego z wykonywaniem zawodu radcy prawnego. Sam fakt zatrudnienia na etacie pracownika w kancelarii adwokacko-radcowskiej, a następnie wykonywanie między innymi na rzecz tej samej kancelarii usług prawniczych, ale już przez radcę prawnego, w żadnym przypadku nie może zostać uznane za odpowiadające czynnościom, które podatnik wykonywał lub wykonuje w ramach stosunku pracy. Samodzielność radcy prawnego wyklucza bowiem jakąkolwiek podległość czy zależność od poleceń, które formułowane są w stosunku do pracowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższego wynika zatem, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania określonego w art. 30c - według liniowej stawki 19%, zostali pozbawieni ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał bądź wykonuje na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym lub roku poprzedzającym rok podatkowy w ramach stosunku pracy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż czynności składające się na treść wykonywania zawodu radcy prawnego, a więc na przedmiot usług, które wnioskodawczyni zamierza świadczyć na rzecz byłego pracodawcy, nie odpowiadają czynnościom wykonywanym przez nią uprzednio w charakterze prawnika, aplikanta radcowskiego zatrudnionego na podstawie umowy o pracę.

Poza tym czynności wykonywane obecnie, nie mogły być wykonywane wcześniej, ponieważ nie zezwalały na to przepisy ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 z późn. zm.) zawód radcy prawnego polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Wykonywanie zawodu radcy prawnego polega na świadczeniu pomocy prawnej, z wyjątkiem występowania w charakterze obrońcy w postępowaniu karnym i w postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe.

Natomiast celem aplikacji radcowskiej na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy, jest przygotowanie aplikanta do należytego i samodzielnego wykonywania zawodu radcy prawnego.

Natomiast z opisu stanu faktycznego wynika, iż do zakresu obowiązków wnioskodawczyni nie należało świadczenie pomocy prawnej tj. m.in. reprezentowanie klientów przed sądami i innymi organami ani sporządzanie opinii prawnych lub udzielanie porad prawnych, które to czynności, zgodnie z obowiązującymi przepisami, zastrzeżone są wyłącznie dla radców prawnych, adwokatów.

Zatem jak oświadczyła wnioskodawczyni przedmiot świadczenia usług na rzecz klientów kancelarii na podstawie umowy o świadczenie usług (umowa o współpracy) będzie zasadniczo różny od zakresu obowiązków wnioskodawczyni, realizowanych w ramach umowy o pracę z kancelarią prawną na stanowisku prawnika, a następnie w ramach aplikacji radcowskiej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przedstawionym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą mogły być opodatkowane 19% podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem wybrania tej formy opodatkowania, w stosownym, a określonym w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych terminie.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków oraz interpretacji podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.