IPPB1/415-219/08-5/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2008 r. (data wpływu 19 lutego 2008 r.) oraz piśmie (data nadania 15 maja 2008 r., data wpływu 16 maja 2008 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-219/08-3/AG z dnia 30 kwietnia 2008 r. (data nadania 30 kwietnia 2008 r., data doręczenia 9 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu obrotu walutami na rynku F... - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu obrotu walutami na rynku F.... Z uwagi na braki formalne przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 16 maja 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: pośrednictwo finansowe pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane (65.23 Z), która polega na dokonywaniu transakcji na rynku walutowym F... za pośrednictwem internetu. Wnioskodawca kupuje bądź sprzedaje waluty w celu późniejszego zrealizowania transakcji z zyskiem. Wnioskodawca rozpoczął działalność z kapitałem 10.000,00 zł W pierwszym miesiącu zysk wyniósł 185,78 zł, w kolejnym miesiącu poniósł on stratę w kwocie -3.520,86 zł. Zatem saldo po dwóch miesiącach wynosiło 6.664,65 zł. Pismem z dnia 15 maja 2008 r. (data wpływu 16 maja 2008 r.) wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny i podał, iż transakcje na rynku walutowym F... polegają na kupnie bądź sprzedaży w celu późniejszego zrealizowania transakcji z zyskiem. Transakcje te wymagają określonego depozytu zabezpieczającego i handel odbywa się na zasadzie działania dźwigni finansowej. W związku z tym wartość transakcji w rzeczywistości przekracza środki aktualnie posiadane na rachunku depozytowym. Zysk (bądź strata) jest obliczona od sumy zlewarowanej. Załóżmy, że kapitał początkowy wynosi 10.000,00 zł W pierwszym miesiącu wnioskodawca uzyskał dochód rzędu 500,00 zł. Kapitał początkowy zwiększył się do 10.500,00 zł W drugim miesiącu wnioskodawca poniósł stratę - 1.000,00 zł. Kapitał początkowy zmniejszył się do 9.500,00 zł. Wnioskodawca jest zainteresowany tym w jaki sposób należy traktować taką stratę, czy jest ona kosztem uzyskania przychodu. Uzyskany przychód z pierwszego miesiąca został utracony.

Wnioskodawca określił, iż w ramach prowadzonej przez niego działalności inwestuje tylko swoje środki finansowe w celu obrotu kapitałem. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a koszty rozlicza według metody memoriałowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem wnioskodawcy poniesiona strata w wysokości 3.520,86 zł stanowi koszt uzyskania przychodów, ponieważ ta kwota została utracona i nie podlega zwrotowi. Natomiast kwota 10.000,00 zł jest to kapitał wniesiony w dniu rozpoczęcia działalności i też stanowi koszt uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Przychód określony powyżej powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o czym stanowi art. 17 ust. 1b ustawy.

Przepis art. 5a pkt 13 ustawy zawiera definicję pochodnych instrumentów finansowych stwierdzając, że wyrażenie to oznacza instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

Z powyższego wynika, iż w kategorii instrumentów finansowych mieszczą się również transakcje zawierane na rynku walutowym F....

Sposób opodatkowania tychże przychodów jest regulowany przez art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 4 tej ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Artykuł 9 ust. 2 ustawy stanowi, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Artykuł 14 ust. 1a ustawy stanowi, iż przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1c ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zakupione w "transakcji nierzeczywistej" środki pieniężne na rynku walutowym F... nie są w trakcie realizacji transakcji własnością podatnika ani też nie wpływają na jego konto walutowe. Rozliczenie transakcji następuje bowiem nie w gotówce, tylko w wirtualnej przestrzeni elektronicznych systemów rozliczeń. Inwestor nabywa pochodny instrument wobec tego w tym momencie nie ponosi kosztów na ich nabycie. Z dniem zawarcia umowy strony transakcji nabywają prawo majątkowe do ewentualnego uzyskania świadczenia w przyszłości, to jednak nie jest to równoznaczne z uzyskaniem przychodu należnego. Dopiero od momentu, w którym osoba uprawniona realizuje prawo wynikające z instrumentu pochodnego uzyskuje ona przychód należny w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy. Trzeba więc przyjąć, iż realizacja praw wynikających z instrumentu pochodnego jest warunkiem koniecznym, by przychód należny mógł się pojawić.

Kwestię kosztów reguluje art. 22 ust. 1 ustawy, według którego kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W kwestii dotyczącej momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów znajduje zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem wydatki wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy nie są kosztem uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Stają się nimi natomiast przy ustalaniu dochodu:

* w związku z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych,

* rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów,

* z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż wnioskodawca zawiera transakcje na rynku walutowym F..., w celu spekulacyjnym i transakcje te mogą kończyć się zyskiem lub stratą.

Jeżeli w wyniku realizacji prawa majątkowego wnioskodawca otrzymuje środki pieniężne w wysokości dodatniego wyniku transakcji (zysku), to w dacie ich otrzymania powstaje przychód podatkowy, zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast jeśli wnioskodawca w wyniku zawartych transakcji ponosi stratę (ujemny wynik transakcji), na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy stanowi on koszt uzyskania przychodów, w momencie realizacji prawa majątkowego.

Końcowo należy zauważyć, iż kwota którą posiada inwestor na koncie inwestycyjnym jest tylko zabezpieczeniem dla składanych zleceń (tzw. depozyt zabezpieczający). Nie jest on wydatkiem poniesionym faktycznie na nabycie kontraktu. Środki te są blokowane pod kontrakt, który zawiera inwestor w celu zabezpieczenia pozycji otwartych na rynku instrumentów pochodnych.

Należy wskazać, iż istotą kontraktów terminowych (np. F...) jest to, że w momencie dokonywania ich zakupu lub sprzedaży, inwestor nie musi posiadać wszystkich środków wymaganych do pokrycia i zabezpieczenia przeprowadzanej transakcji. Inwestor zobowiązany jest wnieść jedynie depozyt zabezpieczający, w wysokości określonej w warunkach kontraktu. Wobec tego depozyt zabezpieczający nie jest kosztem uzyskania przychodów, a jedynie formą zabezpieczenia zobowiązań wynikających z zawartego kontraktu. Środki finansowe stanowiące depozyt zabezpieczający zostają zablokowane, a z chwilą sprzedaży kontraktu (zamknięcia pozycji) odblokowane, zatem nie stanowią one wydatku faktycznie poniesionego na nabycie kontraktu i nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.