IPPB1/415-201/13-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest prawidłowe.

W dniu 14 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca lub Spółka), zajmującą się sprzedażą kolektorów słonecznych i systemów fotowoltaicznych dla gospodarstw domowych oraz dla małych i średnich firm poprzez dostarczanie klientom profesjonalnych projektów instalacji oraz zestawów urządzeń solarnych, a także montaż oraz obsługę serwisową.

Działalność operacyjna Spółki obejmuje rynek krajowy, w szczególności na terenie środkowej i północnej Polski. Spółka planuje zawarcie umowy z osobą fizyczną, prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu w ewidencji działalności gospodarczej (dalej: OF). OF jest Prezesem Zarządu Spółki. Na podstawie umowy zawartej w ramach swojej działalności gospodarczej, OF będzie świadczył na rzecz Spółki usługi doradcze obejmujące:

Świadczenie i wykonanie powyższych usług będzie potwierdzane m.in. sporządzonymi raportami, analizami oraz zestawieniami wykonanych czynności.

Umowa zawarta przez OF ze Spółką w ramach działalności gospodarczej będzie przyznawała OF prawo angażowania do wykonania tej umowy osób trzecich (pracowników, współpracowników, podwykonawców, itp.), Jednocześnie, wynagrodzenie OF będzie uzależnione od zakresu i czasochłonności czynności wykonywanych w ramach umowy. W szczególności wynagrodzenie z tego tytułu będzie rozliczane w oparciu o stawkę godzinową i liczbę przepracowanych godzin, a jego wysokość będzie zależeć od ilości zleceń, a także zaangażowania ze strony OF.

OF, jako niezależny przedsiębiorca, nie będzie podlegać kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz usług doradczych. W szczególności, OF będzie miał swobodę co do wyboru miejsca, czasu i sposobu wykonania czynności objętych zakresem umowy. Umowa nie będzie wyłączała możliwości świadczenia usług przez OF na rzecz innych podmiotów niepowiązanych kapitałowo bądź organizacyjnie z Wnioskodawcą.

Czynności wykonywane przez OF na podstawie umowy o świadczenie usług, nie będą obejmowały czynności zarządzania, nie będą zatem nosiły znamion umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menadżerskiego ani umowy o podobnych charakterze. Takie czynności będą wykonywane przez OF w ramach jego funkcji Członka Zarządu i będą objęte odrębnym wynagrodzeniem ustalonym w uchwale wspólników.

Jak wspomniano, OF sprawuje w Spółce funkcję Prezesa Zarządu. Podstawą sprawowanej funkcji jest uchwała Zgromadzenia Wspólników Spółki o powołaniu OF na członka zarządu. Zarówno w latach ubiegłych, jak również w przyszłości, OF nie jest i nie będzie zatrudniony w Spółce na podstawie umowy o pracę, kontraktu menedżerskiego lub innej umowy zawartej przez OF w ramach działalności gospodarczej (poza umową jaka została opisana powyżej). Jako Prezes Zarządu, OF zajmuje się prowadzeniem spraw Spółki oraz jej reprezentowaniem na zewnątrz zgodnie z unormowaniami kodeksu spółek handlowych oraz postanowieniami aktów wewnętrznych obowiązujących w Spółce. W szczególności do jego obowiązków należy m.in.:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy na Spółce będzie ciążył obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych OF z tytułu usług wykonywanych na podstawie zawartej umowy, w ramach indywidualnej działalności gospodarczej OF.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych OF z tytułu wyżej wskazanych usług doradczych, wykonywanych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej OF.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 21 ust. 1.

W świetle powyższych przepisów, obowiązek poboru zaliczek przez płatnika uzależniony jest od tego, czy wypłacane wynagrodzenie stanowi dla otrzymującego przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 ustawy o p.d.o.f. Poszczególne kategorie przychodów zaliczonych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ww. ustawy. W konsekwencji w myśl art. 13 pkt 7 ustawy o p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Dochody z usług świadczonych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej zostały natomiast określone w ustawie o p.d.o.f. jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej i ujęte w odrębnych przepisach ustawy o p.d.o.f. w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy o p.d.o.f.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, OF będzie prowadził własną działalność gospodarczą i w ramach tej działalności zamierza świadczyć usługi na rzecz Spółki, co nie wyklucza świadczenia usług w ramach tej działalności gospodarczej na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Wykonane usługi będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi przez OF na rzecz Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5b ustawy o p.d.o.f., za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe warunki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione łącznie, co oznacza, że przychody z OF z umowy ze Spółką powinny być sklasyfikowane jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy o p.d.o.f.

Świetle art. 41 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zaliczek z tytułu wynagrodzenia wypłacanego OF za wykonywanie czynności Prezesa Zarządu.

Skoro natomiast przychód osiągany przez OF z umowy ze Spółką będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz art. 14 ustawy o p.d.o.f., na Wnioskodawcy jako podmiocie dokonującym wypłaty wynagrodzenia nie będą spoczywały obowiązki obliczenia, poboru i wpłaty na konto urzędu skarbowego zaliczek na p.d.o.f.

Okoliczność, że OF będzie jednocześnie wykonywała czynności Prezesa Zarządu Spółki nie będzie miała wpływu na obowiązki Spółki w stosunku do wynagrodzenia wypłacanego za świadczenie przez OF usług doradczych w ramach działalności gospodarczej.

Spółka podkreśla, że zakres czynności, których istotą będzie doradztwo na rzecz Spółki, nie będzie pokrywać się z zakresem czynności wykonywanych przez OF w ramach pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, w szczególności przedmiotem umowy zawartej w ramach działalności gospodarczej nie będą czynności związane z bieżącym prowadzeniem spraw Spółki i jej reprezentowaniem na zewnątrz w zakresie przewidzianym unormowaniami kodeksu spółek handlowych. Zakres usług doradczych wynikających z postanowień tej umowy będzie odnosił się wyłącznie do usług w zakresie ściśle określonym umową, odrębnym od czynności wykonywanych jako członek (Prezes) zarządu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że usługi świadczone przez OF na rzecz Wnioskodawcy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie można zakwalifikować jako wykonywanych w ramach pełnienia funkcji Prezesa Zarządu. Zatem, na gruncie ustawy o p.d.o.f. przychody uzyskiwane przez OF z tytułu wykonywanych usług stanowić będą przychody z prowadzonej przez OF pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na p.d.o.f. z tytułu wypłacanego wynagrodzenia na podstawie otrzymanych od OF faktur VAT, za świadczone przez OF usługi doradcze.

Reasumując:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

* pkt 2 - działalność wykonywana osobiście,

* pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym, w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Z treści wyżej cytowanego przepisu wynika, iż wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione, a więc nieziszczenie się któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż nie jest możliwym uznanie, że czynność nie została wykonana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż, OF, jako niezależny przedsiębiorca, nie będzie podlegać kierownictwu Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz usług doradczych. W szczególności, OF będzie miał swobodę co do wyboru miejsca, czasu i sposobu wykonania czynności objętych zakresem umowy. A zatem nie zostanie spełniona jedna z przesłanek art. 5b ust. 1. W związku z powyższym do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie ma zastosowania wyłączenie zapisane w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, obejmuje m.in. przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy. Poszczególne kategorie tych przychodów wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Z uwagi na bezspornie osobisty charakter usług zarządzania lub umów o podobnym charakterze, ustawodawca zawarł w treści art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulację szczególną, stanowiącą, iż przychody z tego tytułu są przychodami z osobiście wykonywanej działalności, nawet gdy umowy te zawierane są przez autonomiczne podmioty gospodarcze, tj. osobę fizyczną prowadzącą działalność, spółkę cywilną, czy spółkę komandytową.

Dochody podatnika osiągającego przychody z osobiście wykonywanej działalności, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązane, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 cytowanej wyżej ustawy, płatnicy o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka będzie dokonywała wypłaty wynagrodzenia osobie fizycznej, która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie świadczyła usługi doradztwa w zakresie działalności gospodarczej na rzecz Spółki stosownie do zawartej umowy. Umowa dotycząca świadczenia usług doradczych nie będzie miała charakteru umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego, ani umów o podobnym charakterze. Takie czynności będą wykonywane przez osobę fizyczną w ramach jego funkcji Członka Zarządu i będą objęte odrębnym wynagrodzeniem ustalonym w uchwale wspólników.

Reasumując mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przyjmując za Wnioskodawcą, iż zawarta przez Spółkę umowa o świadczenie usług nie będzie miała charakteru umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menadżerskiego lub umowy o podobnym charakterze, usługi świadczone przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na rzecz Spółki - wykonywane w ramach tej działalności - stanowić będą przychody z prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej.

W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu wypłacanego wynagrodzenia za wykonywanie opisanych we wniosku usług.

Jednocześnie zauważyć należy, iż jeżeli wykonywane przez osobę fizyczną, w ramach zawartej umowy o świadczenie usług, czynności w rzeczywistości (choćby częściowo) nosiły znamiona kontraktu menadżerskiego mogą zostać uznane za umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontrakt menedżerski lub umowę o podobnym charakterze, co dla Spółki skutkować będzie powstaniem obowiązku płatnika, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy czynności wykonywane w ramach umowy o świadczenie usług doradczych nie odpowiadają czynnościom wykonywanym w ramach usług zarządzania. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (podatników).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.