IPPB1/415-1526/12-4/MT - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, działający w formie jednoosobowego przedsiębiorstwa (dalej: Firma), prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży w dwóch punktach handlowych następujących grup towarowych tj.: piece CO, artykułów techniki grzewczej, instalacyjnej oraz wyposażenia łazienek. Sprzedaż prowadzona jest dla instalatorów instalacji CO oraz osób fizycznych. Firma prowadzi działalność gospodarczą nieprzerwanie od 1994 r. W trakcie 18-letniego funkcjonowania Firma uzyskała pozycję solidnego partnera w biznesie. Jest szanowanym podmiotem zarówno u dostawców jak i odbiorców towarów i usług. Firma zbudowała długoletnią i trwałą bazę dostawców i odbiorców. Z dostawcami towarów ma podpisane stałe umowy, wynegocjowane znaczne rabaty z uwagi na wielkość obrotów oraz terminowość w spłacie swoich zobowiązań. Firma zna potrzeby swoich klientów, zapewniając im kompleksową obsługę sprzedając towary oraz świadcząc usługi na wysokim poziomie. Rzetelna i fachowa obsługa klientów sprawia, że pomimo ogólnokrajowego spowolnienia gospodarczego, Firma w 2012 r. realizuje sprzedaż towarów i usług na niezmienionym poziomie w stosunku do lat wcześniejszych. Niezwykłą wartością Firmy jest zdobyte przez lata zaufanie klientów oraz dostawców, zawarte z nimi umowy, stała baza dostawców i odbiorców, renoma i rozpoznawanie Firmy na rynku. Ze względu na szybki wzrost prowadzonej działalności gospodarczej, chęć pozyskania dodatkowego kapitału oraz stworzenie trwałego gospodarczo podmiotu, Firma zamierza przekształcić dotychczasową działalność prowadzoną w formie jednoosobowego przedsiębiorstwa w spółkę prawa handlowego. Przekształcenie jednoosobowego przedsiębiorstwa można dokonać m.in. przez wniesienie jego majątku do nowoutworzonej spółki prawa handlowego. Właściciel Firmy zamierza założyć spółkę prawa handlowego będącą Spółką Komandytowo Akcyjną (dalej: S.K.A.) i wnieść do niej dotychczasową Firmę. Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności ma umożliwić w przyszłości pozyskanie inwestorów zewnętrznych oraz stworzenie możliwości budowy programu motywacyjnego dla pracowników za pomocą narzędzia, jakim będą akcje, nie tracąc jednocześnie kontroli nad firmą.

Firma zamierza wnieść do nowo utworzonej Spółki Komandytowo Akcyjnej przedsiębiorstwo, przy czym w zakres wkładu niepieniężnego wchodzić będą w szczególności;

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nowe logo firmy TCH),

* własność ruchomości, w tym urządzeń, towarów, wyposażenia oraz inne prawa rzeczowe ruchomości (w szczególności środki transportowe, w tym samochody ciężarowe i osobowe oraz wózki widłowe, urządzenia techniczne),

* wierzytelności, środki pieniężne, wartości niematerialne i prawne,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* baza klientów i dostawców Firmy wraz z warunkami handlowymi ustalonymi pomiędzy nimi a Spółką,

* prawa z umów i porozumień handlowych i innych, łączących Firmę z dostawcami i odbiorcami,

* tajemnice przedsiębiorstwa.

W związku z tym, iż w definicji przedsiębiorstwa zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nie zostały wymienione zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przeniesienie zobowiązań nastąpi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych. W wyniku wniesienia przedsiębiorstwa do nowo utworzonej Spółki Komandytowo Akcyjnej, Spółka ta przejmie dotychczasową strukturę organizacyjną Firmy. Z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączone zostaną jedynie nieruchomości będące obecnie własnością Firmy (właściciela firmy jednoosobowej). W związku z tym, zakłada się zawarcie długoterminowych umów najmu pomiędzy Firmą a Spółką Komandytowo Akcyjną w odniesieniu do tych części nieruchomości, które wykorzystywane są obecnie dla potrzeb prowadzenia działalności handlowej.

Pismem z dnia 17 grudnia 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek informując, iż do nowo utworzonej Spółki Komandytowo-Akcyjnej przejdą także wszyscy pracownicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. W zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przedstawionym stanie faktycznym, wniesienie przez Firmę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości) nie będzie generowało po stronie Firmy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 64, poz. 361 z późn. zm.) zwanym dalej p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są: przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Z powołanego przepisu wynika, iż aport przedsiębiorstwa nie powoduje powstania przychodu po stronie podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - dalej k.s.h.), przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Stosownie do art. 8 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Przy czym, w myśl art. 4 § 1 pkt 1 k.s.h., spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 k.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 k.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Ponadto podkreślić należy, że na gruncie prawa podatkowego obowiązki akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej kształtowane są odrębnie od obowiązków akcjonariusza w spółce akcyjnej. Spółkę komandytowo-akcyjną pomimo zbieżności w wielu elementach ze spółką akcyjną odróżnia od niej brak osobowości prawnej. Wynika to bezpośrednio z art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125 k.s.h. Spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa nie podlega także podatkowi dochodowemu od osób prawnych - zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Na podstawie art. 126 § 1 k.s.h. sprawach nieuregulowanych w przepisach znajdujących bezpośrednie zastosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej należy stosować:

Na podstawie przepisu art. 347 § 1 k.s.h., akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Z analizowanych przepisów wynika, że zysk rozdziela się w stosunku do liczby akcji, a w przypadku gdy akcje nie zostały całkowicie pokryte - należy go rozdzielić w stosunku do dokonanych wpłat na akcje.

Należy jednak wskazać, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały (akcje), a więc uprawnienia do udziału w zyskach. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały (akcje) wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Jednocześnie zauważyć należy, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo - dla celów prawa podatkowego - należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klientów, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając powyższe na uwadze, wniesienie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa do spółki komandytowo-akcyjnej nie powoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.