IPPB1/415-1338/08-3/JB - Opodatkowanie dochodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży zdjęć poprzez portal internetowy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2008 r. (data wpływu 4 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży zdjęć poprzez portal internetowy - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży zdjęć poprzez portal internetowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wykonuje amatorskie zdjęcia. Zdjęcia te nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Strona wskazuje, iż nie wykonuje ich także na konkretne zlecenie klienta.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż istnieje możliwość umieszczania zrobionych zdjęć na ogólnodostępnej stronie (wirtualnej portalu) internetowej, których właścicielami są osoby prawne mające siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki lub w Kanadzie.

Możliwość umieszczania wykonywanych zdjęć uwarunkowana jest uprzednim zaakceptowaniem regulaminu działania portalu.

Z regulaminu tego wynika, że umieszczone przez Wnioskodawczynię (osobiście) zdjęcia mogą być zakupione przez dowolnego użytkownika tego portalu.

Użytkownik portalu, który jest zainteresowany zdjęciem wykonanym przez Wnioskodawczynię dokonuje zakupu jedynie możliwości wykorzystania tego zdjęcia dla swoich celów, nie przechodzą na tę osobę prawa autorskie do zdjęcia.

Zgodnie z regulaminem akceptowanym i obowiązującym każdego użytkownika portalu: "modyfikowanie, publikowanie, przesyłanie, przekazywanie lub sprzedawanie, reprodukowanie, używanie do tworzenia prac pochodnych, dystrybuowanie, odtwarzanie, prezentowanie, technika inżynierii wstecznej lub wykorzystanie jakiejkolwiek części lub całości zawartości (zawartość rozumie się: zdjęcia, grafiki itp.) w dowolny inny sposób jest niedozwolone".

Zdjęcie może być kupowane wielokrotnie przez wielu użytkowników portalu. Wnioskodawczyni informuje, iż w dowolnym czasie ma możliwość wycofania zamieszczonego zdjęcia z portalu uniemożliwiając innym użytkownikom jego wykorzystanie (zakup).

Możliwość wykorzystania zdjęcia związana jest z koniecznością poniesienia opłaty, z której część stanowi wynagrodzenie dla autora zdjęcia, a część dla właściciela witryny (portalu internetowego) za udostępnianie możliwości umieszczenia na nim zdjęcia (prowizja).

Regulamin stanowi jeszcze, że "za wszelkie prawa do zawartości (przez zawartość rozumiemy zdjęcia, grafiki itp.) zaakceptowanej, w tym prawa autorskie i prawa własności zachowuje dostawca.

Pismem z dnia 3 lutego 2009 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała swój wniosek informując, iż właścicielami portali internetowych nie są osoby fizyczne lecz osoby prawne, firmy prowadzące działalność gospodarczą w Kanadzie i Stanach Zjednoczonych.

Strona wskazała, iż wypłata wynagrodzenia ze sprzedaży umieszczonego na portalu zdjęcia przedstawia się następująco:

Zrobione zdjęcie Wnioskodawczyni przesyła na portal, którego właścicielem jest osoba prawna. Dane zdjęcie jest wycenione zgodnie z regulaminem właściciela portalu.

Strona podkreśla, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym w Polsce Wnioskodawczyni obowiązana jest do opodatkowania powstałego dochodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wg skali) i połączenia go z innymi dochodami np.: umowa o pracę, emerytura) ustalonego w wysokości różnicy pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania w wysokości 50% (art. 22 ust. 9) przychodu i wpłacania bez wezwania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy (art. 44 ust. 1a ww. ustawy).

Zdaniem Wnioskodawczyni otrzymane pieniądze stanowić będą przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce uprawnionym będzie zastosowanie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 ww. ustawy w wysokości 50% uzyskanego przychodu, gdyż będą to przychody osiągane z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich. Ponadto strona wskazuje, iż obowiązana będzie na postawie art. 44 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bez wezwania wpłacać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 18% dochodu (tj. kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania w wysokości 50% uzyskanego przychodu).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powyższy przepis, stosownie do art. 4a ww. ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy, źródłami przychodów są: działalność wykonywana osobiście i pozarolnicza działalność gospodarcza.

W przedmiotowej sprawie należy mieć na uwadze przepis art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

Tak więc, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi ona mieć charakter zarobkowy.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania.

Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej należało ocenić zamiar, okoliczności i cel: działań związanych z wydaniem, a następnie sprzedażą zdjęcia (zdjęć) przez portal internetowy.

Ze stanu faktycznego zaprezentowanego we wniosku wynika, że dokonując sprzedaży zdjęcia (zdjęć) poprzez portal internetowy Wnioskodawczyni wykonywać będzie działania, podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek - będą miały na celu osiągnięcie zysku ze sprzedaży, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji, do uzyskiwanych przez Wnioskodawczynię przychodów nie znajdzie zastosowania art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem reguluje zasady opodatkowania przychodów z działalności wykonywanej osobiście, co nie ma miejsca w zaistniałym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy (tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W sytuacji więc, gdy Wnioskodawca nie złoży w terminie oświadczenia o wyborze zryczałtowanych form opodatkowania lub podatku liniowego, jego dochody podlegają opodatkowaniu wg skali podatkowej.

W myśl art. 8 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Kanady w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Warszawie dnia 4 maja 1987 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 38, poz. 216) zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje lub wykonywało działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Analizując powyższe należy wskazać, iż uzyskiwane przez Panią dochody ze sprzedaży zdjęć poprzez portal internetowy będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

W tym miejscu podkreślić należy, iż źródło przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza nie przewiduje zastosowania zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50%.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności gospodarczej, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9.

W myśl art. 27 ust. 1 ww. ustawy podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e oraz art. 44 ust. 4, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej.

W myśl przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Stosownie do art. 44 ust. 3 podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

Reasumując, mając na uwadze przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy uznać, iż przychody uzyskiwane z tytułu sprzedaży zdjęć na portalu internetowym stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Kosztami uzyskania przychodu będą natomiast udokumentowane wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Jeżeli strona opodatkowana będzie według skali podatkowej obowiązana będzie w ciągu roku do wpłacania zaliczek wg zasad określonych w art. 44 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.