IPPB1/415-1336/12-2ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w zakresie handlu wyrobami farmaceutycznymi i medycznymi w aptece. Ze względu na wysokość osiąganych obrotów prowadzi księgi rachunkowe. Wnioskodawca podpisał umowę z Narodowym Funduszem Zdrowia na refundacje wyrobów farmaceutycznych i medycznych, które są wydawane klientom z częściową odpłatnością. W momencie sprzedaży leku przez kasę fiskalną następuje wydanie z magazynu tego towaru. Zafiskalizowana zostaje cała cena brutto. Klient płaci jednak tylko częściowo. Pozostałą część zwraca Narodowy Fundusz Zdrowia po przedstawieniu przez Wnioskodawcę określonego zestawienia. Zasady udzielania tej refundacji określa ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej ze środków publicznych. Zgodnie z art. 63 tej ustawy po przeprowadzeniu analizy przedstawionych przez aptekę zbiorczych zestawień recept i informacji w terminie 14 dni od dnia otrzymania zestawienia, podmiot zobowiązany do świadczeń opieki zdrowotnej ze środków publicznych dokonuje refundacji. Zatem data dokonania refundacji nie jest tożsama z momentem sprzedaży leku. Tym samym przychód ze sprzedaży tego samego leku składa się z kwoty zapłaconej przez nabywcę oraz otrzymanej refundacji. Refundacja z tytułu wydania wyrobów farmaceutycznych i medycznych bezpłatnie lub z częściową odpłatnością ewidencjonowane są przez Wnioskodawcę jako przychód w dacie wpływu pieniędzy na konto. Koszt własny sprzedanych leków liczony jest w momencie wydania leku, czyli w momencie określenia utargu dziennego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Oznacza to że przychód powstaje w momencie wydania towarów, wyrobów lub wykonania usługi i bez znaczenia pozostanie fakt zapłaty należności przez odbiorcę świadczenia. Do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się również otrzymane dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków (art. 14 ust. 2 pkt cyt. ustawy). W tym przypadku przychód powstaje w momencie otrzymania np. dopłaty. Zdaniem Wnioskodawcy przychodem z tytułu prowadzenia apteki są zatem kwoty należne z tytułu sprzedaży leków lub materiałów medycznych z wyjątkiem tej części należności która jest refundowana. W praktyce oznacza to, że przychodem apteki są faktycznie osiągnięte utargi dzienne z tytułu sprzedaży leków lub materiałów medycznych oraz kwoty otrzymanej refundacji ceny leku lub materiału medycznego, terminie uznania mojego rachunku bankowego przez NFZ.

Natomiast kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży leków w okresie sprawozdawczym jest całkowita wartość sprzedanych towarów w tym okresie według cen zakupu, bez proporcjonalnego rozliczania na faktycznie osiągnięte utargi w miesiącu sprzedaży i otrzymanej refundacji w następnym okresie sprawozdawczym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). W myśl art. 4 ust. 2 tej ustawy zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Według art. 14 ust. 1e powyższej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1i tej ustawy, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Przepis ten jednakże nie ma zastosowania do tej części należności, która jest refundowana. W myśl bowiem art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Niezależnie bowiem od faktu, iż, co do zasady, przychód z tytułu zbycia towaru handlowego powstaje w momencie jego zbycia (wydania towaru), to w przypadku refundacji części ceny tego towaru przychód z tego tytułu powstaje dopiero w momencie otrzymania tej refundacji.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów zauważyć należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów musi zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy jego poniesieniem, a uzyskanym przychodem. Ponadto nie można uznać za koszt uzyskania przychodów wydatku spełniającego ww. warunek, lecz wskazanego przez ustawodawcę w art. 23 ust. 1 ww. ustawy jako wydatek niestanowiący kosztu podatkowego. Zatem należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie ich źródła.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Ponadto należy wskazać, iż przepis art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonał swoistego podziału kosztów, a mianowicie na koszty bezpośrednie, tj. związane z uzyskaniem przychodów i koszty pośrednie, tj. związane z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Przykładem kosztów pozostających w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami są wydatki poniesione na zakup towarów handlowych.

U podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b - art. 22 ust. 5 ww. ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zatem obowiązuje generalna zasada, że podatnik potrąca od przychodu koszty bezpośrednie w roku, którego dotyczą. Do kosztów danego roku podatkowego podatnik może też zaliczyć związane z nim wydatki określone co do rodzaju i kwoty, czyli takie, które może zarachować, nawet gdy jeszcze ich nie poniósł. Zarachować może do momentu złożenia zeznania rocznego lub zatwierdzenia sprawozdania finansowego, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w zakresie handlu wyrobami farmaceutycznymi i medycznymi w aptece. W momencie sprzedaży leku przez kasę fiskalną następuje wydanie z magazynu tego towaru. Zafiskalizowana zostaje cała cena brutto. Koszt własny sprzedanych leków liczony jest w momencie wydania leku, czyli w momencie określenia utargu dziennego.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż przychód należny z tytułu sprzedaży leków powstanie w momencie ich wydania, na podstawie art. 14 ust. 1i, w wysokości regulowanej przez nabywców. Zakupione przez Wnioskodawcę towary handlowe (leki) stanowią koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, które potrącone będą w roku podatkowym, w którym zostaną sprzedane.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we Wniosku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.