IPPB1/415-1324/12-7/MT - Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 24 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) złożonym na wezwanie z dnia 29 października 2012 r. Nr IPPB1/415-1324/12-2/MT o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej:

* wydatków poniesionych na składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe w części finansowanej przez zleceniodawcę - jest prawidłowe,

* w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z zatrudnieniem małżonka.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie nauki jazdy Wnioskodawczyni prowadzi od dnia 6 czerwca 2011 r. wg PKD: 8553Z. "Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu".

Ponieważ oprócz prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest zatrudniona na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy, do pomocy przy prowadzeniu działalności gospodarczej Wnioskodawczyni zatrudniła w ramach umowy zlecenia swojego męża, który pozostaje z Wnioskodawczynią we wspólnym gospodarstwie domowym, między Wnioskodawczynią a jej mężem istnieje rozdzielność majątkowa.

Małżonek Wnioskodawczyni zatrudniony przez nią do pomocy przy prowadzeniu działalności gospodarczej na podstawie umowy zlecenia podlega ubezpieczeniom na zasadach właściwych dla zleceniobiorców, czyli:

* obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu,

* obowiązkowo ubezpieczeniu wypadkowemu,

* obowiązkowo ubezpieczeniu zdrowotnemu.

Z tytułu zawartej umowy zlecenia Wnioskodawczyni odprowadziła zaliczki na podatek dochodowy PIT-4 oraz złożyła do Urzędu Skarbowego deklarację roczną o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R.

Pismem z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 29 października 2012 r. Nr IPPB1/415-1324/12-2/MT Strona uzupełniła wniosek ORD-IN o brakujący podpis.

Natomiast pismem (data wpływu 26 listopada 2012 r.) Wnioskodawczyni wskazała, iż prowadzona przez nią działalność gospodarcza opodatkowana jest na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni może zaliczyć koszty z tytułu zawartej umowy zlecenia oraz składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe w części finansowanej przez Wnioskodawczynię jako zleceniodawcę.

Zdaniem Wnioskodawczyni

Zatrudnienie męża w ramach umowy zlecenia, a także składki na ubezpieczenia społeczne ze środków zleceniodawcy można zaliczyć w koszty uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe w części finansowanej przez zleceniodawcę - jest prawidłowe.

* w pozostałej części - jest nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione.

Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 55a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (art. 23 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 i Nr 218, poz. 1690), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego podkreślić należy fakt, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje zakaz zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości własnej pracy małżonka podatnika bez względu na formę świadczenia przez niego pracy (umowną lub bezumowną).

Ustawodawca w powołanym przepisie posłużył się wyrażeniem "wartość własnej pracy", które nie zostało zdefiniowane dla potrzeb podatku dochodowego. Użyte pojęcie wskazuje, że chodzi tu o wartość wszelkiego rodzaju pracy świadczonej przez ściśle określone osoby na rzecz zatrudniających je podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Natomiast zakres tego pojęcia nie obejmuje innych należności, które obciążają pracodawcę w związku z zatrudnieniem wskazanych osób. Wartość pracy świadczonej przez małżonka wspólnika będzie wyznaczać wysokość przyznanego mu wynagrodzenia.

Wartością pracy jest zatem ustalone wynagrodzenie (brutto) za pracę wraz ze wszystkimi jego składnikami tj. składkami na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne opłacane przez pracownika, zaliczką na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz fizycznie wypłacone wynagrodzenie, jak i wszelkiego rodzaju dodatki, nagrody i inne świadczenia wypłacane w związku z wykonywaną przez pracownika pracą. Należy tu podkreślić, że zleceniodawca jest zobowiązany do pobierania i odprowadzania do właściwych podmiotów ww. składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz zaliczek na podatek dochodowy. Pełni więc tylko rolę pośrednika, a płatności te realizowane są z dochodu pracownika.

Decydującą przesłanką powodującą niemożność uznania wartości pracy małżonka za wydatek mający wpływ na wysokość kosztów uzyskania przychodów podatnika jest fakt istnienia małżeństwa. Bez znaczenia jest natomiast rodzaj istniejącego między małżonkami ustroju majątkowego.

W myśl przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) małżonkowie mogą umową, zawartą w formie aktu notarialnego, ustanowić rozdzielność majątkową. Zgodnie z wolą obojga małżonków, umowa majątkowa małżeńska, może być zmieniona albo rozwiązana. Należy jednak podkreślić, że istnienie między małżonkami rozdzielności majątkowej jako typu ustroju majątkowego, nie powoduje ustania związku małżeńskiego.

Zatem, mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wartość wynagrodzenia wypłacanego Pani małżonkowi wraz ze wszystkimi jego składnikami, tj. składkami na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne opłacane przez zleceniobiorcę, nie są dla Pani kosztem uzyskania przychodów.

Natomiast składki na ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe) związane z zatrudnieniem na podstawie umowy zlecenia Pani małżonka, w części, w której zobowiązany do ich uiszczania jest zleceniodawca, stanowią dla Pani koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.