IPPB1/415-1277/12-2/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2012 r. (data wpływu 5 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie braku obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przekazania przedsiębiorstwa na rzecz syna - jest prawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekazania przedsiębiorstwa na rzecz syna.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna opodatkowana na zasadach ogólnych od 22 kwietnia 1983 r. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności firmy jest produkcja materiałów budowlanych, usługi transportowe i wywóz nieczystości.

Wnioskodawczyni jest właścicielem maszyn i urządzeń oraz środków transportu, które ujęte są w ewidencji środków trwałych i podlegają amortyzacji. Zatrudnia 8 pracowników. W związku z wiekiem emerytalnym i pogorszeniem stanu zdrowia zamierza zakończyć działalność i chce przekazać całą firmę synowi w postaci darowizny aktem sporządzonym przez notariusza.

W skład firmy wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, a w szczególności zapasy materiałów produkcyjnych, wyrobów oraz środki trwałe, od których odliczyła przy zakupie podatek VAT. Ponadto w skład zbywanego przedsiębiorstwa wchodzą: nieruchomość w postaci części budynku przeznaczonej pod działalność gospodarczą oraz ruchomości, zobowiązania, obciążenia i należności, umowy, kontrakty handlowe itp.

Po przekazaniu przedsiębiorstwa działalność będzie dalej kontynuowana przez syna w tym samym zakresie i w tym samym miejscu. Ponadto przejmie on wszelkie zobowiązania oraz należności Wnioskodawczyni firmy. Również dotychczas zatrudnieni pracownicy przejdą w pełnym składzie osobowym na podstawie stosownych przepisów Kodeksu Pracy ze wszystkimi przysługującymi im uprawnieniami do nowego przedsiębiorstwa. Wszystkie amortyzowane jak i zamortyzowane środki trwałe zostaną przekazane synowi. Zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej (wykreślenie z ewidencji) Wnioskodawczyni firmy nastąpi po dokonaniu przekazania firmy, natomiast syn dokona zgłoszenia rejestracyjnego działalności gospodarczej i zarejestrowania się, jako czynny podatnik VAT przed objęciem wszystkich przekazywanych składników firmy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Odpowiedź na pytanie oznaczone nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy na dzień likwidacji działalności (wykreślenia z ewidencji) zostanie ustalony dochód lub strata z działalności według zasad określonych w art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu jej prowadzenia (bez uwzględniania aktu darowizny firmy synowi). Nieodpłatne, bowiem przekazanie w drodze darowizny na rzecz dziecka nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361) wynika, wprost, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika, zatem, iż każda darowizna, (w której obdarowanym jest osoba fizyczna), bez względu na przedmiot darowizny, a zatem również darowizna składników materialnych stanowiących przedsiębiorstwo, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia "darowizna", dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

* gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;

* gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo, które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

W przypadku darowizny mamy do czynienia z nieodpłatnym, jednostronnym świadczeniem. W związku z aktem darowizny darczyńca nie otrzymuje jednakże żadnych wartości pieniężnych, ani innego przysporzenia majątkowego. W związku z powyższym przekazanie przedsiębiorstwa synowi w drodze darowizny nie będzie wywoływało skutków podatkowych u darczyńcy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza darować na rzecz syna prowadzoną przez siebie firmę.W skład firmy wchodzi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, a w szczególności zapasy materiałów produkcyjnych, wyrobów oraz środki trwałe, od których odliczyła przy zakupie podatek VAT. Ponadto w skład zbywanego przedsiębiorstwa wchodzą: nieruchomość w postaci części budynku przeznaczonej pod działalność gospodarczą oraz ruchomości, zobowiązania, obciążenia i należności, umowy, kontrakty handlowe itp. Darowizna zostanie dokonana na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Ponieważ darowizna jest świadczeniem nieodpłatnym w związku z jej dokonaniem u darczyńcy nie powstanie przychód. W związku z tym nie powstaje obowiązek podatkowy. Jednocześnie zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać, co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Z powyższego przepisu wynika, zatem, iż podatnicy, którzy zlikwidują działalność gospodarczą są zobowiązani do sporządzenia wykazu składników majątku pozostałych na dzień likwidacji tej działalności. Jednocześnie w myśl art. 24 ust. 2 ww. ustawy, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Stosownie natomiast do § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej "spisem z natury" na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Materiały i towary handlowe objęte spisem z natury winny być wycenione według cen zakupu lub nabycia albo wg cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (por. § 29 ust. 1 ww. rozporządzenia). Zatem, mając na uwadze powołane przepisy prawne stwierdzić należy, iż w przypadku likwidacji działalności gospodarczej, na podatniku, nie ciąży obowiązek ustalania i uiszczania zobowiązania podatkowego od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z powołanym art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca obowiązany jest sporządzić wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności.

Wnioskodawca winien mieć też na uwadze, iż dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę należy ustalić z uwzględnieniem remanentu początkowego i remanentu sporządzonego na dzień przekazania przedsiębiorstwa, stosownie do cytowanego powyżej art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż w aktualnym stanie prawnym nie istnieje obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Reasumując mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, iż darowizna wskazanych we wniosku składników majątku, wchodzących w skład darowanego na rzecz syna przedsiębiorstwa jest czynnością prawną nieodpłatną, i w związku z jej dokonaniem nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód.

Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie również obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż powołany przez Wnioskodawcę art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w przedstawionym stanie zastosowania, a zatem w tym zakresie należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.