IPPB1/415-1209/08-2/AG - Czy po przekroczeniu obrotów ze sprzedaży w wysokości 1.200.000 euro według rejestru sprzedaży VAT należy prowadzić księgi rachunkowe?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2008 r. (data wpływu 23 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku zaprowadzenia ksiąg rachunkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działy specjalne produkcji rolnej w zakresie wylęgarni i hodowli drobiu. Dochód ustalany jest przy zastosowaniu norm szacunkowych.

Tym samym wnioskodawca nie prowadzi ksiąg ustalających przychody z działów specjalnych produkcji rolnej. Jednocześnie od 1 stycznia 2008 r. wnioskodawca zarejestrował się dobrowolnie jako podatnik VAT, w związku z czym prowadzi rejestr sprzedaży VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji gdy obroty ze sprzedaży przekroczą w bieżącym roku 1.200.000 euro według prowadzonego przez wnioskodawcę rejestru sprzedaży VAT, to czy od 1 stycznia 2009 r. wnioskodawca będzie miał obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości...

Zdaniem wnioskodawcy działy specjalne produkcji rolnej zostały potraktowane w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób szczególny. Nie zostały one zaliczone do kategorii działalności gospodarczej, lecz ustawodawca traktuje je jako specyficzną działalność rolniczą co potwierdza art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Nie tylko w definicji tego pojęcia przejawia się jego specyfika. Prawodawca kilkakrotnie wskazuje w ustawie na jego odmienność. W art. 10 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wyodrębnił je jako odrębne źródło przychodu. Szczególne unormowanie dotyczące działów produkcji rolnej zawiera art. 15 ww. ustawy. Daje ono możliwość skorzystania przez prowadzącego działy produkcji rolnej z obliczenia przychodu właściwego dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą wtedy, gdy powiadomi Naczelnika Urzędu Skarbowego o zamiarze prowadzenia ksiąg. Odmiennie ustawodawca uregulował też kwestię sposobu ustalania dochodu (straty) z działów specjalnych produkcji rolnej w art. 24 ust. 4-4e. Dla prowadzącego działy produkcji rolnej nie prowadzącego księgi ż art. 15 ww. ustawy ustawodawca przewidział ustalenie dochodu w postaci norm szacunkowych w art. 24 ust. 4 zd. 2. Zgodnie z treścią art. 24a ust. 1 ww. ustawy: osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. W tym artykule wskazano krąg podmiotów obowiązanych do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Są to podmioty prowadzące działalność gospodarczą a więc unormowanie to nie dotyczy specyficznej działalności rolniczej jaką są specjalne działy produkcji rolnej. Stosownie do treści art. 24a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy obowiązek prowadzenia księgi należy również do osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg. Wynika z tego, że prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów przez prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej zależy od podatnika. Poprzez takie unormowanie ustawodawca po raz kolejny podkreślił specyficzność tego źródła przychodu. W interpretacji indywidualnej o numerze IPPB1/415-829/08-2/ES uznano, że na podstawie art. 24a ust. 4 ww. ustawy możliwość prowadzenia przez prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej ograniczona jest limitem przychodów. Jednak zgodnie z art. 24a ust 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w EURO w przepisach o rachunkowości. Przepis ten odnosi się więc do przychodów w rozumieniu art. 14 ustawy, a więc pochodzących z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepis ten nie odnosi się do działów specjalnych produkcji rolnej, gdyż jego zastosowanie do przychodów z tego źródła mogłoby być uzasadnione jedynie na podstawie art. 15 ustawy, czyli wtedy gdy podatnik prowadzi księgi co jest dobrowolne zgodnie z art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym rozumowaniem należy stwierdzić, że ustawodawca celowo dał prowadzącym działy produkcji rolnej swobodę w kształtowaniu ich sytuacji podatkowej ponieważ uznał, że powinny być one potraktowane w sposób szczególny.

To od ich woli zależy, czy zgłoszą zamiar prowadzenia ksiąg rachunkowych. Słuszny wydaje się pogląd, że treść art. 24a ust. 4 ww. ustawy nie dotyczy działów specjalnych produkcji rolnej, ponieważ ustawodawca przewidział dla nich zapisy szczególne w art. 24a, art. 2 pkt 2, art. 24 ust. 4-4e, art. 15. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przepisy ustawy podatkowej nie nakładają na podatnika obowiązku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów po przekroczeniu określonej w przepisach o rachunkowości kwoty 1.200.000 euro. Przepisy ustawy podatkowej stoją tu w kolizji z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W myśl tego artykułu osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej w walucie polskiej 1.200.000 euro. Należałoby jednak uznać, że przepisy prawa podatkowego stanowią w tym wypadku lex specialis w stosunku do norm zawartych w ustawie o rachunkowości i to właśnie normy prawa podatkowego są właściwe w przedmiotowej sytuacji. To w normach prawa podatkowego znajduje się szczególne unormowanie przyznające prowadzącym działy specjalne produkcji rolnej możliwość swobodnego kształtowania swojej sytuacji podatkowej, a więc decyzja o tym czy decydują się na prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sytuacji podatnik prowadzący działy specjalne produkcji rolnej, ustalający dochód w sposób uproszczony, nie będzie miał obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych w przypadku, gdy przychody roczne przekroczą zgodnie z prowadzoną przez podatnika ewidencją VAT równowartość w walucie polskiej 1.200.000 euro. Ewidencja ta nie jest bowiem księgą o jakiej mowa w art. 24a ust. 1 ustawy podatkowej. Ustawa podatkowa nie nakłada na prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej obowiązku założenia księgi rachunkowej w przypadku przekroczenia kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ww. ustawy działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

W myśl art. 2 ust. 3a ww. ustawy nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku Nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem Nr 2".

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy działy specjalne produkcji rolnej są odrębnym źródłem przychodów.

Stosownie do treści art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W myśl art. 24a ust. 2 pkt 2 ustawy podatkowej, obowiązek prowadzenia księgi dotyczy również osób prowadzących działy specjalne produkcji rolnej, jeżeli osoby te zgłosiły zamiar prowadzenia tych ksiąg.

Przy czym użyte w niniejszym zapisie słowo księgi oznacza wyłącznie podatkową księgę przychodów i rozchodów, co wynika bezpośrednio z treści ust. 1 ww. art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższego wynika, iż prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów przez prowadzącego działy specjalne produkcji rolnej zależy od woli podatnika.

Jednakże możliwość prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ograniczona jest limitem przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 24a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w EURO w przepisach o rachunkowości.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie zobowiązane są do prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1.200.000 EURO.

Wielkość wyrażoną w EURO - stosownie do art. 3 ust. 3 tejże ustawy - przelicza się na walutę polską po średnim kursie ustalonym przez Narodowy Bank Polski, na dzień 30 września roku poprzedzającego rok obrotowy.

Jak z powyższego wynika, obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych zależy od formy prawnej jednostki, wielkości osiąganych przychodów, nie zaś od przedmiotu działalności i sposobu ustalania podstaw opodatkowania. Jeżeli zatem osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą, tj. działy specjalne produkcji rolnej przekroczą określoną ww. przepisem kwotę, to są zobowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14 (a więc zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej), jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody.

W myśl art. 24 ust. 4 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku Nr 2 do ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej może być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych tylko wówczas, gdy podatnik nie prowadzi księgi przychodów i rozchodów, bądź nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Reasumując, w sytuacji osiągnięcia przychodów o równowartości przewyższającej 1.200.000 EURO z tego źródła w danym roku podatkowym, Wnioskodawca nie ma możliwości ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie norm szacunkowych w następnym roku podatkowym, a zatem winien zaprowadzić księgi rachunkowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.