IPPB1/415-1120/11-2/AM

Na podstawie ark 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja, podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz, 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2011 r. (data wpływu 22 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

* w zakresie ustalenia ceny nabycia nieruchomości w przypadku jej przejęcia za niespłaconą pożyczkę - jest prawidłowe,

* w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odsetek od udzielonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej pożyczek-jest prawidłowe,

* w pozostałej części-jest nieprawidłowe.

W dniu 22 grudnia 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia ceny nabycia nieruchomości w przypadku jej przejęcia za niespłaconą pożyczkę a także w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odsetek od udzielonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej pożyczek oraz określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odsetek i prowizji od udzielonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej pożyczek w przypadku, gdy umowa kończy się całkowitą spłatą oraz w przypadku, gdy umowa pożyczki kończy się przejęciem nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek. Posiada wpisy w ewidencji działalności gospodarczej: "Pozostałe formy udzielania pożyczek" (PKD 64.92.Z) i "Pozostała finansowa działalność usługowa" (PKD 64.99.Z). Z tytułu działalności gospodarczej jest opodatkowany podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30c p.d.o.f. Umowa pożyczki zawiera harmonogram spłat i określa końcową datę jej wykonania (spłaty). Bywa, że pożyczkobiorca wnioskuje o zmianę warunków spłaty pożyczki. Wówczas sporządzany jest aneks. Czynność sporządzenia aneksu jest czynnością odpłatną, za którą pobierana jest prowizja płacona przez pożyczkobiorcę w terminie kończącym spłatę pożyczki (wraz z ostatnią rat) Zabezpieczeniem pożyczki bywają nieruchomości. Wierzytelności Wnioskodawcy z tytułu umowy pożyczki zabezpieczone są notarialną umową przeniesienia własności nieruchomości (umowa przewłaszczenia).

Gdy pożyczkobiorca w oznaczonym terminie nie wypełni swych zobowiązań wobec pożyczkodawcy, następuje przejęcie nieruchomości z równoczesnym zwolnieniem go z długu pożyczkowego wraz z odsetkami i prowizjami bez konieczności dokonywania dodatkowych rozliczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym i podatku VAT, od otrzymanych odsetek, prowizji z tytułu umowy pożyczki, jak i prowizji od sporządzonego aneksu, powstaje w dacie ich otrzymania?

2. Czy wartością nabycia nieruchomości, (jako towaru) w przypadku jej przejęcia za niespłaconą pożyczkę będzie nominalna wartość niespłaconej części pożyczki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzona odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy udzielanie pożyczek podlega pod ustawę VAT i w ramach usług finansowych korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Zwolnienie to obejmuje wszystkie przychody osiągane z tytułu umowy pożyczki, takie jak odsetki, prowizje, opłaty, itp. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, którą jest moment zwrotu pożyczki wraz z odsetkami i innymi należnościami.

Umowa pożyczki gwarantuje pożyczkodawcy odsetki i inne należności (prowizje, itp.), które stanowią jego przychód w momencie ich zapłaty przez pożyczkobiorcę. W opisanym stanie faktycznym data powstania obow iązku podatkowego w podatku dochodowym i podatku VAX uzależniona jest od okoliczności rozliczających umowę pożyczki.

A. Przypadek, gdy umowa pożyczki kończy się całkowitą spłatą zobowiązań pożyczkobiorcy.

Przychód po stronie pożyczkodawcy, w rozumieniu podatku dochodowego, jak i podatku VAT, powstaje w datach otrzymania odsetek i ewentualnej prowizji od aneksu. Z chwilą ich otrzymania wystawiane są faktury VAT ze stawką VAT "zwolnione".

B. Przypadek, gdy umowa pożyczki kończy się "przejęciem nieruchomości".

Przejęcie nieruchomości następuje w sytuacji niespłacenia części rat, odsetek lub (i) prowizji od aneksu. Zatem niezapłacone odsetki czy też prowizje nie stanowią dla pożyczkodawcy żadnego przychodu - nie powstaje, więc obowiązek podatkowy z tego tytułu. "Przejęcie nieruchomości" z tytułu niespłaconej pożyczki stanowi natomiast sposób nabycia towaru, jakim, staje się "przejęta nieruchomość". Wartość tak nabytego towaru (nieruchomości) odpowiada wartości niezwróconej pożyczki, która jest ewidencjonowana w księdze przychodów i rozchodów wdacie przejęcia nieruchomości, jako koszt jej nabycia (kol, 10) Dopiero z chwilą sprzedaży tej nieruchomości powstanie przychód rodzący obowiązek podatkowy w podatku dochodowym i podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego: w zakresie ustalenia ceny nabycia nieruchomości w przypadku jej przejęcia za niespłaconą pożyczkę - jest prawidłowe, w zakresie określenia momentu uzyskania przychodu z tytułu odsetek od udzielonych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej pożyczek-jest prawidłowe, w pozostałej części-jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis ten pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń. Świadczenie należne podatnikowi musi być przy tym skonkretyzowane i wynikać z treści zobowiązania, którego jest on stroną. O jego wymagalności można natomiast mówić od momentu, gdy podatnik, jako wierzyciel ma prawo dochodzenia spełnienia tego świadczenia a dłużnik obowiązek jego realizacji. Ponadto, jako przychody należne na podstawie art. 14 ust. 1 analizowanej ustawy, mogą być ujmowane wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Na mocy art. 14 ust. łc ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, lh i li, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Należy zauważyć, iż z cytowanego przepisu art. 14 ust. 1c ww. ustawy, wynika jednoznacznie, iż - co do zasady - w celu ustalenia daty powstania przychodów należnych, w pierwszej kolejności należy sprawdzić, czy doszło do zaistnienia okoliczności wskazanych w zdaniu wstępnym art. 14 ust. 1c. Jeżeli więc dojdzie do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, bez wystawienia faktury albo uregulowania należności, wówczas należy uznać, iż decydujące będzie wydanie towarów lub wykonanie usługi i to w tym dniu powinien zostać wykazany przychód należny z tego tytułu.

Wykazanie przychodów należnych w innej dacie niż dzień wykonania usługi (częściowego wykonania usługi, wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego), a więc w dniu wystawienia faktury aibo w dniu uregulowania należności, będzie możliwe, gdy wystawienie faktury albo uregulowanie należności będzie miało miejsce przed wykonaniem usługi, wydaniem rzeczy, zbyciem prawa majątkowego.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek.

Przepis ten przesuwa w czasie moment powstania przychodów, m.in. z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek, Przychodem nie jest, bowiem kwota odsetek należnych (naliczonych), lecz wyłącznie kwota odsetek faktycznie otrzymanych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód z tytułu spłaty odsetek od pożyczki powstaje, zgodnie z przepisem art. 14 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, tj. w dniu, w którym faktycznie otrzyma Wnioskodawca należne odsetki. Przepis ten nie odnosi się jednak do prowizji z tytułu udzielenia pożyczki, jak wynika wprost z jego brzmienia dotyczy on wyłącznie odsetek. Dlatego też do prowizji mają zastosowanie ogólne zasady określania momentu powstania przychodu.

Skoro, więc prowizja od kredytu jest wymagalna (należna) w terminie kończącym spłatę pożyczki (wraz z ostatnia ratą) to datą powstania przychodu z tytułu uzyskania prowizji jest dzień, w którym wymagalna (należna) jest jej spłata niezależnie czy prowizja jest wpłacana czy też pokryta w związku z przejęciem nieruchomości.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy umowa pożyczki kończy się przejęciem nieruchomości wskazać należy przejęcie nieruchomości jest równoznaczne ze zwolnieniem pożyczkobiorcy z długu pożyczkowego wraz z odsetkami i prowizjami.

Jeżeli więc wartość nieruchomości pokrywa wartość pozostałej do spłaty pożyczki to w momencie przejęcia nieruchomości nie dochodzi do powstania przychodu. Fakt otrzymania pożyczki jak i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie jest neutralna podatkowo. W tej sytuacji nominalną wartością niespłaconej pożyczki jest cena nabycia nieruchomości.

Inaczej kształtuje się sytuacja podatkowa, gdy wartość przejętej nieruchomości pokrywa zarówno pozostałą do spłaty pożyczkę jak i wartość niespłaconych odsetek. W momencie przejęcia takiej nieruchomości dochodzi do zaspokojenia wierzyciela zarówno w zakresie wartości.niespłaconej pożyczki jak i należnych odsetek W tym też momencie u Wnioskodawcy powstaje przychód z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętej pożyczki.

Resumując mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, iż:

* za datę uzyskania przychodu z tytułu prowizji od udzielonej pożyczki niezależnie od tego czy prowizja jest wpłacona przez pożyczkobiorcę, czy też jej uregulowanie następuje w wyniku przejęcia nieruchomości uznać należy dzień, w którym prowizja ta staje się wymagalna (należna),

* za datę uzyskania przychodu z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek, gdy umowa kończy się spłatą zobowiązania należy uznać dzień spłaty odsetek,

* za datę uzyskania przychodu z tytułu odsetek od udzielonych pożyczek, gdy umowa kończy się przejęciem nieruchomości uznaję się dzień przejęcia nieruchomości,

* ceną nabycia nieruchomości w przypadku jej przejęcia za niespłacona pożyczkę jest wartość nominalna niespłaconej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym., a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.