IPPB1/415-1057/10-3/RS - Możliwość zakwalifikowania segmentów prostych jako odrębnych środków trwałych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010 r. (data wpływu 29 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zakwalifikowania segmentów prostych jako odrębnych środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 29 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów,prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zakwalifikowania segmentów prostych jako odrębnych środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą E. zamierza przystąpić do realizacji projektu polegającego na dostarczeniu Internetu dla odbiorców w ramach Projektu "Zapewnienie dostępu do Internetu na etapie ostatniej mili" (dalej: "Program" lub "Projekt"). Idea Projektu polega na zapewnieniu stałego dostępu do Internetu drogą radiową mieszkańcom terenów, gdzie na chwilę obecną nie ma możliwości technicznych dostarczenia Internetu przewodowego. W związku z Projektem Wnioskodawca zamierza nabyć i użytkować różnego rodzaju środki trwałe niezbędne do realizacji ww. Programu. Wśród nich będą min. maszty kratownicowe. Maszty te będą stanowić podstawę zespołu odbiorczo-nadawczego stanowiącego element niezbędny do należytej realizacji Projektu. Na maszcie będą montowane inne urządzenia odbiorczo-nadawcze umożliwiające przesyłanie sygnału internetowego drogą radiową.

Wnioskodawca podnosi, że maszt kratownicowy to konstrukcja składająca się z 4 lub 6-metrowych segmentów, oparta na kratownicy przestrzennej trójkątnej, umożliwiająca wyniesienie masztu do wysokości ok. 36m. Maszt zbudowany jest z segmentu dolnego (schodzącego) oraz segmentów prostych. Segmenty połączone są ze sobą śrubami M8. Maszt w pionie utrzymują stalowe, ocynkowane odciągi, montowane co 120 stopni i wychodzące z uchwytów osadzonych na jednej wysokości. Regulację naprężenia odciągów oraz pionowanie masztu umożliwiają śruby rzymskie. Konstrukcja masztu osadzona jest na dwuosiowej przegubowej podstawie, która umożliwia podnoszenie i pionowanie kratownicy oraz zapobiega jej obracaniu. Segmenty proste można dowolnie odejmować i dokładać w celu uruchomienia masztu w żądanej lokalizacji.

Zapewnienie prawidłowych parametrów technicznych przesyłanego sygnału jest kluczowe dla właściwej realizacja Programu. Wysokość masztu zależy od siły odbieranego sygnału (bliższe lub dalsze oddalenie od nadajnika głównego) oraz lokalnych warunków terenowych (ukształtowanie terenu - kotliny, góry oraz miejsce posadowienia masztu - dach wysokiego budynku lub tez zagłębienie terenu). Innymi słowy wysokość masztu zapewniająca wymaganą jakość sygnału w jednym miejscu może być niewystarczająca w innym. Oznacza to, że konstrukcje masztów będą podlegały fluktuacji poprzez dodawanie lub odejmowanie segmentów prostych. W zależności od wymaganych w danym terenie parametrów technicznych oraz warunków lokalnych segmenty te będą przenoszone z jednego masztu na drugi celem zapewnienia odpowiedniej jakości przesyłanego sygnału radiowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy możliwe jest kwalifikowanie poszczególnych części masztu tzw. segmentów prostych jako odrębne środki trwale I dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od poszczególnych środków trwałych. Zgodnie z przepisem art. 22a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.) amortyzacji podlegają urządzenia stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, wskazać należy, że podstawowym kryterium stanowiącym o klasyfikacji danej rzeczy (nabytej lub wytworzonej przez podatnika) jako odrębnego środka trwałego podlegającego amortyzacji jest kwestia jego kompletności i przydatności do używania. Innymi słowy jeśli dana rzecz może współpracować z innymi urządzeniami w różnych konfiguracjach nie tracąc przy tym żadnych swoich właściwości i specyfikacji technicznych stanowi ono odrębny środek trwały. Należy przy tym zaznaczyć, że szczególnie w przypadku segmentów prostych składających się na maszt ich konstrukcja techniczna powoduje, że mogą one być używane w dowolnych konfiguracjach (przy czym w żaden sposób nie zmienia to ich właściwości technicznych oraz użytkowych co powoduje, że ich kompletność i przydatność jest zawsze zachowana). W realizowanym przez E. Projekcie dostarczania Internetu drogą radiową niezbędnymi podstawowym elementem jest stworzenie odpowiedniego systemu nadawczo-odbiorczego. Podstawą do stworzenia takiego systemu radiokomunikacyjnego będą maszty.

Dany segment prosty montowany na maszcie przekaźnikowym nie jest traktowany jako część składowa (bądź peryferyjna) większej całości stanowiącej środek trwały, ale sam w sobie może stanowić odrębny środek trwały. Ponadto ważne jest, że wyżej wymienione segmenty proste nie będą trwale związane z konkretnym masztem, ale mogą być wykorzystywane w różnych miejscach (masztach) w zależności od zapotrzebowania.

Przywołując przytoczoną wyżej definicję środka trwałego z art. 22a u.p.d.o.f. wskazującą, na kompletność oraz przydatność do używania należy podkreślić, że warunki te będą spełnione dopóty, dopóki dana rzecz może współpracować z różnymi urządzeniami (w sytuacji Wnioskodawcy masztami) bez utraty dedykowanych sobie określonych parametrów technicznych. Warunek ten spełniony jest w przypadku segmentów prostych, które zamierza nabyć E. Bez względu na miejsce montażu segmenty zachowują pełną funkcjonalność i sprawność techniczną. Dzięki temu Wnioskodawca będzie w stanie dowolnie konfigurować wysokość masztu w zależności od zapotrzebowania, co zapewni mu elastyczność w gospodarowaniu posiadanymi środkami. Jednoczenie Wnioskodawca podnosi, że to sam podatnik określa, co stanowi odrębny środek trwały w danej sytuacji. Wynika to z konstrukcji przywołanego przepisu art. 22a u.p.d.o.f., który wskazuje określone warunki, spełnienie, które pozwalają na zaklasyfikowanie środka, jako odrębnego środka trwałego.

Wnioskodawca podnosi, że w podobnym tonie utrzymane są stanowiska sądów administracyjnych np.: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 lipca 2007 r., (sygnatura akt I SA/Wr 905107), w którym Sąd stwierdził, iż: "...nie zasługuje na aprobatę pogląd, że urządzenia kompletne i zdatne do użytku to jedynie takie, które mogą funkcjonować "samodzielnie". Pogląd ten także w literaturze i orzecznictwie spotyka się z krytyką (np. M. Wieczorek-Frania, M. Grzybowska, J. Zubrzycki, Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. 2006, UNIMEX 2006, s.43-44; E. Komenda, Rzeczpospolita. nr 20 z 25 stycznia 1999 r.; wyrok NSA z dnia 19 września 2002 r., sygn I SA/Łd 2184/2000, POP 2003/2/39; wyrok NSĄ z dnia 24 kwietnia 2001 r., sygn. I SA/Wr 671/98, Mon. Pod. 2002/3/30). Cyt. art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, że środek trwały musi być kompletny i zdatny do użytku, przy czym nie wskazuje on, że powinien on pracować samodzielnie. Można podać wiele przykładów, które potwierdzają, że nie chodzi w przypadku kompletności i zdatności do użytku urządzenia o pracę samodzielną. Wiele linii technologicznych, urządzeń w zakładach przemysłowych nie mogłoby samodzielnie pracować, a jednak stanowią odrębne grodki trwale. Dodać jednak należy, że na gruncie KRŚT możliwe było ujmowanie jako odrębnego obiektu inwentarzowego np. przyczep (748 KRŚT), naczep (747 KRŚT), czy też wagonów kolejowych i tramwajowych, które taż nie mogą funkcjonować samodzielnie, lecz nikt nie odbiera im z tego powodu przymiotu środków trwałych. Wiadomo, że wskazane powyżej urządzenia same bez pomocy innych urządzeń nie pojadą, a przecież nikt nie kwestionuje ich statusu środka trwałego, Trzeba je natomiast jedynie przypiąć do samochodu bądź lokomotywy. Raz do jednego, innym razem do drugiego." I dalej: "Z materiałów sprawy wynika zatem, że zakupione formy odlewnicze mają charakter "mobilny" i w zależności od potrzeb mogą współpracować z różnymi, a nie tylko z jednym konkretnym i zindywidualizowanym urządzeniem do naciągania akrylu (nie są "dedykowane" jedynie do jednego konkretnego urządzenia). W oparciu zatem o powyższe zapisy można stwierdzić, że formy odlewnicze zakupione przez skarżącą stanowią odrębną rzecz (jednostkę) w stosunku do urządzenia do naciągania akrylu. Dla podatkowej oceny nie ma przy tym znaczenia, że formy te pozostają w stosunku gospodarczego podporządkowania do urządzenia do naciągania akrylu. W sytuacji, gdy zakupione od firmy D za <...j formy przekazane zostały do wykonawcy tj. firmy F z B. który na zlecanie A wykonywał wanny i brodziki przy ich użyciu, trudno zdaniem Sądu uznać, że nie stanowią ona u A środka trwałego, który jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne może być odnoszony w koszty uzyskania przychodu. (...) Reasumując należy uznać za prawidłowe stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji, iż zakupione formy odlewnicze stanowią środek trwały".

Wnioskodawca podnosi, że powyższy wyrok odnosi się do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (przywołany art. 16a). Jednak zapis art. 22a z u.p.d.o.f. oraz art. 16a z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest tożsamy, dlatego też możliwe jest przywołanie zaprezentowanej przez sąd argumentacji w opisywanej sprawie.

E. zamierza dostarczać Internet drogą radiową (bezprzewodowo). Do przekazywania sygnału potrzebne jest stworzenie odpowiedniego systemu nadawczo-odbiorczego. Podstawą do stworzenia takiego systemu radiokomunikacyjnego będą maszty o różnej wysokości składające się z różnej ilości segmentów prostych. W przypadku zmiany wymaganych parametrów dla danego miejsca (np. zwiększenia siły sygnału) mogą one zostać zdemontowane i użyte w nowej lokalizacji (bez utraty przez nich jakichkolwiek właściwości technicznych). To Wnioskodawca w zależności od konkretnej sytuacji będzie decydować o miejscu podłączenia danego segmentu prostego stanowiącego odrębny środek trwały.

Biorąc pod uwagę powyższe E. uważa, że nabywane przez nią segmenty proste niezbędne do dostarczania Internetu drogą radiową powinny stanowić odrębne środki trwałe. Podlegają one odrębnej amortyzacji jako kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia ich do używania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Zgodnie z art. 22d ust. 1 powoływanej ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z kolei w myśl art. 22f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22 m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Środki trwałe stanowią jeden ze składników majątku trwałego firmy. W oparciu o ww. przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Na gruncie przepisów podatkowych brak jest legalnych definicji części składowych i części peryferyjnych. Kierując się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) i rozumieniem tych pojęć w języku potocznym, można dojść do wniosku, że: części składowe to wszystkie części, elementy, z których składa się dany środek trwały, niezbędne do jego prawidłowego funkcjonowania a części peryferyjne to te części, elementy, które nie wchodzą w skład danego środka trwałego, ale bez nich jego używanie byłoby niemożliwe lub ograniczone.

Klasyfikując środki trwałe do poszczególnych grup od 1 stycznia 2011 r. należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych ((Dz. U. Nr 242, poz. 1622).

W tym miejscu należy wskazać, iż do 31 grudnia 2010 r. obowiązywała Klasyfikacja Środków Trwałych wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.),

Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się przyjęcie w ewidencji, za pojedynczy obiekt, tzw. obiektu zbiorczego

Należy jednak zaznaczyć, iż to podatnik dokonuje klasyfikacji do odpowiedniej grupy środków trwałych stosownie do obowiązujących przepisów prawa a mianowicie w oparciu o ww. rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych. Po dokonaniu zaś takiej klasyfikacji to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia faktu, iż dany obiekt podlega odpowiedniej klasyfikacji, jako na osobie, która z tego faktu wywodzi skutki prawne.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza przystąpić do realizacji projektu pn. "Zapewnienie dostępu do internetu na etapie ostatniej mili" polegającego na dostarczaniu internetu dla odbiorców drogą radiową z terenów, gdzie na chwilę obecną nie ma możliwości technicznych dostarczania Internetu przewodowego. W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć m.in. maszty kratownicowe, które będą stanowić podstawę zespołu odbiorczo-nadawczego. Na maszcie będą montowane inne urządzenia odbiorczo-nadawcze umożliwiające przesyłanie sygnału internetowego drogą radiową. Maszt zbudowany jest z segmentu dolnego (schodzącego) oraz segmentów prostych. Segmenty połączone są ze sobą śrubami. Segmenty proste można dowolnie odejmować i dokładać w celu uruchomienia masztu w żądanej lokalizacji. W zależności od wymaganych wdanym terenie parametrów technicznych oraz warunków lokalnych segmenty te będą przenoszone z jednego masztu na drugi celem zapewnienia odpowiedniej jakości przesyłanego sygnału radiowego.

Z wyżej cytowanego przepisu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż warunkiem uznania określonego składnika majątku za środek trwały jest jego kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania. Segmenty proste nabywane przez Wnioskodawcę nie wykonują samodzielnie pracy, ale cechują się mobilnością i możliwością współpracy z wieloma masztami. To Wnioskodawca w zależności od sytuacji w danym momencie będzie decydował o tym, do którego masztu będzie dołączony segment prosty.

W związku z powyższym oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że przedmiotowe segmenty proste cechują się mobilnością i mogą być używane w różnych konfiguracjach, przy czym w żaden sposób nie zmienia to ich właściwości technicznych oraz użytkowych a także ponieważ nie ma możliwości przyporządkowania tych urządzeń do konkretnych, innych urządzeń, dlatego też stanowić one będą samodzielne środki trwałe w rozumieniu przepisów 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W oparciu o powyższe przepisy i definicje można przyjąć, iż przedmiotowe segmenty proste nie będą stanowiły ani części składowych ani części peryferyjnych środka trwałego lecz mogą zostać uznane za samodzielne środki trwałe.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż Wnioskodawca przedmiotowe segmenty proste może zakwalifikować jako odrębne środki trwałe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.