IPPB1/415-1/09-3/AG - Moment powstania przychodu z najmu nieruchomości.
Pismo z dnia 20 marca 2009 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB1/415-1/09-3/AG Moment powstania przychodu z najmu nieruchomości.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2008 r. (data wpływu 2 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z najmu nieruchomości - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 2 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z najmu nieruchomości.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca jest:
właścicielem lokalu mieszkalnego znajdującego się w wielorodzinnym budynku mieszkalnym - zwanego dalej "Lokalem" (Lokal został nabyty na własność w 2000 r., oddanie od użytkowania nastąpiło w 1999 r.);
właścicielem 2 (dwóch) budynków mieszkalnych wybudowanych w 1994 r. (oddanych do użytkowania w 1995 r.) znajdujących się na nieruchomościach gruntowych nabytych przez Wnioskodawcę w 1998 r. (zwanych dalej "Budynkami nabytymi w 1998 r.").
Na podstawie przepisu art. 26 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym przed 2000 r., Wnioskodawca korzystał z odliczenia od dochodu wydatków na nabycie Lokalu.
Wnioskodawca jest również właścicielem w częściach ułamkowych (50% udział we współwłasności):
nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,2776 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym wybudowanym ze środków finansowych Wnioskodawcy oraz oddanym do użytkowania w 2008 r. (zwanym dalej "Budynkiem wybudowanym w 2008 r."),
nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,2551 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym wybudowanym ze środków finansowych współwłaściciela ("Współwłaściciel") oraz oddanym do użytkowania w 2008 r. ("Budynek Współwłaściciela"), (m) nieruchomości gruntowej o powierzchni 0,0377 ha stanowiącej wewnętrzną drogę dojazdową do ww. Nieruchomości.
Ww. nieruchomości sąsiadują ze sobą i powstały w wyniku dokonanego w 2008 r. podziału nieruchomości gruntowej nabytej przez Wnioskodawcę w 1998 r.
W 2004 r. wnioskodawca sprzedał na rzecz współwłaściciela 50% udziału w tej nieruchomości gruntowej.
Obecnie Wnioskodawca oraz Współwłaściciel planują dokonać zniesienia współwłasności nieruchomości opisanych w punkcie 2 powyżej, w ten sposób, iż:
* Wnioskodawca otrzyma nieruchomość gruntową o pow. 0,2776 ha zabudowaną Budynkiem wybudowanym w 2008 r.,
* Współwłaściciel otrzyma nieruchomość gruntową o pow. 0,2551 ha zabudowaną Budynkiem Współwłaściciela.
We współwłasności w częściach ułamkowych pozostałaby jedynie droga dojazdowa konieczna dla korzystania z obu nieruchomości. Ww. nieruchomości posiadają taką samą wartość rynkową. Z uwagi na fakt, iż w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawca oraz Współwłaściciel otrzymają majątek o takiej samej wartości nie będą dokonywane jakiekolwiek spłaty i dopłaty na rzecz drugiej osoby.
Budynki nabyte w 1998 r., Lokal oraz Budynek wybudowany w 2008 r. są wynajmowane przez Wnioskodawcę na cele mieszkalne. Dochody uzyskiwane w 2008 r. są opodatkowywane przez Wnioskodawcę zryczałtowanym podatkiem PIT od przychodów ewidencjonowanych według stawki wynoszącej 8,5% oraz 20%.
Od 1 stycznia 2009 r. Podatnik zamierza zrezygnować z opodatkowania najmu zryczałtowanym podatkiem PIT oraz rozpocząć wynajmowanie budynków oraz Lokalu na zasadach ogólnych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Lokal, Budynki nabyte w 1998 r., a po dokonaniu zniesienia współwłasności również Budynek wybudowany w 2008 r. będą stanowić środki trwałe ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Podatnik zamierza podjąć decyzję o rozpoczęciu amortyzacji ww. środków trwałych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych.
Usługi najmu świadczone w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca planuje rozliczać usługi najmu w półrocznych bądź rocznych okresach rozliczeniowych ustalonych umownie. Zleceniodawca otrzymywałby jednak co miesiąc bądź kwartał (lub innych ustalanych umownie terminach) zaliczki (wcześniejsze płatności) na poczet świadczonych usług najmu.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy odpłatne zbycie 2 (dwóch) nieruchomości zabudowanych Budynkami nabytymi w 1998 r. wykorzystywanymi przez Wnioskodawcę jako środki trwałe służące do osiągania dochodów z tytułu świadczenia usług najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie będzie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. ustawy o PIT - podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT.
Czy odpłatne zbycie:
nieruchomości gruntowej zabudowanej Budynkiem wybudowanym w 2008 r. - wykorzystywanym przez Wnioskodawcę jako środek trwały służący do osiągania dochodów z tytułu świadczenia usług najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wraz z
50% udziałem we własności drogi dojazdowej: nie będzie - zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - podlegało opodatkowaniu podatkiem PIT.
W razie niepotwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy na pytanie drugie opisane powyżej, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, czy dochód (przychód) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej Budynkiem wybudowanym w 2008 r. - wykorzystywanym przez podatnika jako środek trwały służący do osiągania dochodów z tytułu świadczenia usług najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem PIT, jeżeli Wnioskodawca spełni warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o PIT, tj. przed datą zbycia Wnioskodawca będzie zameldowany w Budynku przez co najmniej 12 miesięcy oraz złoży terminowo oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o PIT.
Czy odpłatne zbycie Lokalu - wykorzystywanego przez Wnioskodawcę jako środek trwały służący do osiągania dochodów z tytułu świadczenia usług najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie będzie podlegał opodatkowaniu, jeżeli odpłatne zbycie tego Lokalu nastąpi po upływie 10 lat od końca roku kalendarzowego, w którym Lokal (w tym również budynek w którym Lokal się znajduje) został wybudowany (przekazany do użytkowania).
Czy w przypadku świadczenia usług najmu na podstawie umów najmu, z których wynika, iż usługa ta będzie rozliczana w półrocznych bądź rocznych okresach rozliczeniowych, przy czym Wnioskodawca na poczet świadczonej usługi najmu będzie otrzymywał zaliczki (wcześniejsze płatności) należne co miesiąc, kwartał bądź w innym terminie wskazanym w umowach najmu, to przychód z tytułu otrzymania takich zaliczek (wcześniejszych płatności) powstanie w ostatnim dniu rocznego okresu rozliczeniowego, jednakże nie rzadziej niż raz w ciągu roku.
Odpowiedź na pytanie nr 5 stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.
Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 5
Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku świadczenia usług najmu wykonywanych na podstawie zawartych umów wskazujących, iż rozliczenie następuje w rocznych okresach rozliczeniowych, przychód podatkowy powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, jednakże nie rzadziej niż raz w ciągu roku kalendarzowego.
Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1e "jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku". Tym samym otrzymywane w trakcie okresu rozliczeniowego wcześniejsze płatności w postaci należnych zaliczek (bądź przedpłat) na poczet wykonania usługi najmu będą stanowiły przychód podatkowy w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.
Wnioskodawca zwraca uwagę, iż takie stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie organów podatkowych, w tym w szczególności w interpretacji Ministra Finansów (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach) w interpretacji wydanej w dniu 9 kwietnia 2008 r. nr IBPB3/423-283/08/AP.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych pożyczek i kredytów oraz zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek.
Natomiast stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
wystawienia faktury albo uregulowania należności.
Przytoczony powyżej przepis należy traktować jako generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza art. 14 ust. 1e, 1h oraz 1i powołanej ustawy.
W myśl art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Zatem, w sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym - określonym bądź nieokreślonym czasie, przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych, to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach takiej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze) jako okres rozliczeniowy.
W celu określenia momentu powstania przychodu zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku, należy rozstrzygnąć, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie odnośnie przedstawionej w nim sytuacji.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym rozliczenie przychodu będzie następować w okresach rozliczeniowych półrocznych bądź rocznych, ustalonych umownie. Wnioskodawca otrzymywałby jednak co miesiąc bądź kwartał (lub innych ustalanych umownie terminach) zaliczki (wcześniejsze płatności na poczet świadczonych usług najmu.
W przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie powołany wyżej art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, za datę powstania przychodu należy uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie, tj. ostatni dzień danego półrocza bądź roku podatkowego, bez względu na wcześniejsze płatności w postaci należnych zaliczek (bądź przedpłat) na poczet wykonania usługi najmu.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.