IP-PP2-443-729/07-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2007 r. (data wpływu 14 grudnia 2007 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z uznaniem nieważności zawartej umowy - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z uznaniem nieważności zawartej umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej "Agencja") jest państwową osobą prawną podległą Ministrowi Transportu. Została utworzona 1 kwietnia 2007 r. zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. o Państwowej Agencji... (Dz. U. Nr...) - dalej "U". Agencja kontynuuje działalność w zakresie zarządzania ruchem lotniczym w Polsce prowadzoną przed 1 kwietnia 2007 r. przez wyodrębnioną jednostkę organizacyjną działającą w ramach Przedsiębiorstwa Państwowego (P) - Agencję (A).Zgodnie z art. 13 i 14 U jest sukcesorem praw i obowiązków P związanych z działalnością A, w tym przejmuje związane z nią składniki majątkowe i zobowiązania. W dniu 29 marca 2005 r. P zawarło umowę (dalej "Umowa") z hiszpańską firmą (dalej "I"), której przedmiotem jest dostawa przez l na rzecz P Systemu Zarządzania Ruchem Lotniczym (dalej "System"). Transakcja ta obejmowała:

W ramach umówionej wartości kontraktu (rozłożonej na trzy etapy, dotyczące trzech lokalizacji Systemu) wartość dostarczanych towarów przekraczała 70% ogólnej jego kwoty. W związku z tym, jak również ze względu na fakt, że świadczenie usług (pkt 2 i 3) było ściśle związane z dostawami towarów i bez tej dostawy nie miałoby racji bytu, strony umowy, kierując się powszechnie przyjętą interpretacją i praktyką stosowania przepisów wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, uznały dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcję za wyłącznie dostawę towarów.

W dniu 1 kwietnia 2007 r. Agencja z mocy prawa wstąpiła w prawa i obowiązki P wynikające z kontraktu z I. Do tego dnia:

W okresie 2006 - 2007 r. I wystawiła faktury:

* na zaliczki otrzymane od P - faktury te wystawiono na P,

* dostarczone, zmontowane i zainstalowane (ale nie odebrane ostatecznie protokołami odbioru) urządzenia - faktury te wystawiono zarówno na P (przed 1 kwietnia 2007 r.), jak i na Agencję (po 1 kwietnia 2007 r.).

Agencja nie dokonywała żadnych płatności na rzecz I.

Po przejęciu praw i obowiązków P, również wynikających z Umowy, Agencja powzięła wątpliwości co do ważności umowy ze względu na domniemane naruszenia przepisów o zamówieniach publicznych. Wątpliwości te znalazły potwierdzenie w stanowisku Prezesa Urzędu Zamówień Publicznych i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zapadłego w sprawie, z których wynika, że istotnie przy zawieraniu Umowy z I naruszono art. 146 ustawy - Prawo zamówień publicznych ze skutkiem w postaci nieważności zawartej Umowy. Nieważność ta zachodzi przy tym ze skutkiem ex tunc, tzn. od samego początku Umowa była nieważna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dostawami towarów wykonywanymi przez I od 1 kwietnia 2007 r. na rzecz Agencji na podstawie Umowy, po stronie Agencji powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dostawami towarów wykonywanymi przez I od 1 kwietnia 2007 r. na rzecz Agencji na podstawie Umowy, po stronie Agencji nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W sprawie mamy do czynienia z Umową, która jest dotknięta wadą prawną nieważności. Oznacza to, że przewidziane nią i zamierzone przez strony skutki prawne, w tym przeniesienie własności towarów, nie zaszły. Nie zmienia tego również fakt fizycznej dostawy (przemieszczenie, montaż i instalacja) towarów albowiem, ze względu na wadliwość Umowy pozostają one własnością I.

W ocenie Wnioskodawcy z tych powodów nie można w sprawie mówić o skutecznym dokonaniu dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym o dokonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu i powstaniu z tego tytułu obowiązku podatkowym (tak po stronie lndra, jak i - co jest przedmiotem niniejszego zapytania - po stronie Agencji).

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z przyjętym orzecznictwem ETS w pełni uwzględnianym przez orzecznictwo krajowe (por. np. uchwała NSA z 8 stycznia 2007 r. I FPS 1/06 publ. ONSAiWSA 2007/2/27) dostawa towarów nie musi w każdym wypadku polegać na przeniesieniu własności towarów, a wystarczające w tym względzie jest choćby przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą zrównującego w znaczeniu gospodarczym nabywcę z właścicielem rzeczy (nawet bez przeniesienia formalnego tytułu własności). W niniejszej sprawie, kwalifikację taką można byłoby ewentualnie rozważać, o ile nabywca (P/Agencja dokonałby) przewidzianych Umową odbiorów i zaczął wykorzystywać dostarczony sprzęt w przekonaniu o skutecznym uzyskaniu jego własności na podstawie Umowy. W takim też przypadku można byłoby ewentualnie mówić o dostawie towarów, rozumianej w szerokim, ekonomicznym znaczeniu, przekazania realnego władztwa nad rzeczą. Jednakże w stanie faktycznym sprawy Agencja, ze względu na powzięte od razu (tj. od swojego utworzenia) wątpliwości, nie dokonała przewidzianych Umową odbiorów technicznych i nie podejmowała nawet próby wykorzystywania dostarczonych towarów - do czasu ustalenia statusu prawnego Umowy (co nastąpiło w związku ze stanowiskiem Prezesa UZP i uzyskanym jego potwierdzeniem przez WSA w Warszawie). Zatem nie można w sprawie mówić o uzyskaniu przez Agencję władztwa nad dostarczonymi towarami w jakimkolwiek znaczeniu - prawnym, ekonomicznym, czy gospodarczym. Towary te na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego podlegają zwrotowi I jako świadczenia nienależne.

Wobec powyższego brak jest podstaw do uznania, że w sprawie doszło do skutecznego przeniesienia na P/Agencję własności/władztwa nad towarami znajdującymi się obecnie na lokalizacjach Agencji. Tym samym w okresie od 1 kwietnia 2007 r. I nie dokonała na rzecz Agencji dostaw towarów, które mogłyby być kwalifikowane jako powodujące powstanie obowiązku podatkowego po stronię Agencji.

Końcowo Agencja pragnie wskazać, że dla tego rodzaju dostaw, w przypadku gdyby nie zachodziła nieważność Umowy, ze względu na fakt, że dostarczane towary podlegały w Polsce montażowi i instalacji przez lub w imieniu dostawcy (I), czynność taka powinna być co do zasady traktowana jako dostawa towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług), dla której podatnikiem jest nabywca (art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług). Z tych też powodów transakcja taka nie może być uznana dla Agencji za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług). Wobec nieważności Umowy, kwestia kwalifikacji dostawy, jako dostawy krajowej rozliczanej u nabywcy albo jako WNT pozostaje jednak bez znaczenia, albowiem w sprawie nie doszło do skutecznej prawnie i ekonomicznie dostawy, która mogłaby być kwalifikowana jako którakolwiek z tych czynności podlegających opodatkowaniu i powodujących powstanie obowiązku podatkowego po stronie Agencji.

Reasumując. W sprawie nie doszło do skutecznego wykonania jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu, a tym samym do powstania po stronie Agencji obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Z tego powodu aprobata dla stanowiska podatnika jest uzasadniona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym opodatkowaniu podlega tylko taka dostawa towarów, która ma charakter odpłatny. Stanowi o tym przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatne dostawy towarów.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel, jest to tego rodzaju czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności.

Aby zatem dysponować towarem jak właściciel, nabywca powinien mieć swobodę w dysponowaniu towarem zbliżoną do właściciela. Oczywistym jest przy tym, że w przypadkach, gdy w sensie prawnym nie dojdzie do przeniesienia własności, dysponent towaru nie posiada pełnych atrybutów własności przynależnych prawnemu właścicielowi, lecz w sytuacjach dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, istotnym jest przede wszystkim, czy nabywca towaru dysponuje własnością tegoż towaru w aspekcie ekonomicznym. Własność nie jest bowiem pojęciem wyłącznie prawnym, gdyż stanowi ona głównie kategorię ekonomiczną. Właścicielem w sensie ekonomicznym jest ten, kto faktycznie dysponuje w swoim interesie danym dobrem majątkowym.

Nie każde zatem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

W powstałej sytuacji faktycznej, Wnioskodawca nie dokonał odbioru dostaw w formie przewidzianych przez umowę odbiorów technicznych, a urządzenia te nie były i nie są przez Stronę używane zgodnie z przeznaczeniem.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie nie doszło do skutecznego wykonania jakiejkolwiek czynności podlegającej opodatkowaniu, a tym samym do powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.