IP-PP2-443-703/07-2/IB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2007 r. (data wpływu 6 grudnia 2007 r.) uzupełniony w dniu 25 stycznia 2007 r. (data wpływu 28 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych przed zarejestrowaniem w podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2007 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 25 stycznia 2007 r. (data wpływu 28 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych przed zarejestrowaniem w podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Z dniem 15 października 2007 r. rozpocząłem działalność gospodarczą. Przed jej zarejestrowaniem i rozpoczęciem wybudowałem w tym celu budynek. Konstrukcja budynku jednoznacznie wskazuje, że był on przeznaczony do działalności gospodarczej. Jego koszt sfinansowałem z kredytu bankowego. W odpowiedzi na wezwanie do doprecyzowania stanu faktycznego Strona podaje że:

* faktury na poniesione wydatki inwestycyjne otrzymywałem w okresie - od 28.04.2007 do 26.09.2007,

* daty rejestracji w podatku VAT dokonałem - 29.10.2007,

* miesiącem złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 wskazanego w zgłoszeniu VAT- jest deklaracja złożona za m-c październik 2007,

* datą rozpoczęcia działalności gospodarczej jest 15.10.2007,

* budynek stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej i jest ujęty w ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym stanem faktycznym mogę odliczyć podatek VAT od poniesionych wydatków inwestycyjnych.

Zdaniem wnioskodawcy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług aktualnie obowiązujące nie regulują wprost tej kwestii. W literaturze wskazuje się, że: "z uzasadnienia orzeczenia w sprawie C-11 O/94. B..S. wynika natomiast, że już pierwsze wydatki inwestycyjne, które zostały poniesione dla celów i z zamysłem rozpoczęcia działalności gospodarczej, muszą być potraktowane jako działalność gospodarcza. Niezgodne z zasadą neutralności podatku byłoby uznanie "że działalność gospodarcza nie rozpoczyna się aż do momentu " gdy działalność zaczyna przynosić przychody. Inna interpretacja obciążałaby podatnika podczas prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do odliczenia podatku naliczonego, a to prowadziłoby do arbitralnego rozróżnienia pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed wykorzystaniem nieruchomości a wydatkami poniesionymi podczas jej użytkowania.

Z orzeczenia Trybunału konsekwentnie wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem żaden wyjątkowy przywilej podatnika " lecz jego fundamentalne prawo. Dalej podkreślono - podobnie jak w orzeczeniu w przywołanej już sprawie 50/87 - że jakiekolwiek ograniczenia prawa do odliczenia wpływające na poziom obciążenia VAT muszą być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich". W gruncie rzeczy podobne poglądy można oprzeć na innych wyrokach ETS, tj. w sprawie Gh... C-37/95 oraz w sprawie R... 268/83. Wynika z nich, że prawo wspólnotowe przyznaje mi prawo do odliczenia VAT. Bez względu więc na treść prawa polskiego takie prawo posiadam. Nawet gdyby polskie prawo wyraźnie zakazywało takiego odliczenia, to mogę go dokonać opierając się wprost na przepisach prawa wspólnotowego, nie muszę uzyskiwać żadnych zgód naczelnika urzędu skarbowego, dopełniać żadnych innych formalności, oprócz dokonania odliczenia w deklaracji podatkowej za pierwszy miesiąc prowadzenia działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54. poz. 535 z późn. zm.) podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz zgodnie z dyspozycją ustawową w rozdziale 7 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy prawo do tego obniżenia powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (wyłączenie to w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania). Z treści art. 88 ust. 4 nie wynika jednakże, w którym momencie podatnik musi uzyskać status podatnika czynnego VAT, by móc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Z zasady neutralności podatku VAT wynikającej z art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/277/EEC) oraz z konstrukcji Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) należy wynosić, iż brak rejestracji jako podatnika VAT czynnego w okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego nie uniemożliwia podatnikowi skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy bezspornie związane z prowadzeniem działalności.

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, że jako datę rozpoczęcia działalności gospodarczej wskazano 15 października 2007 r. co wskazuje na zamiar podjęcia wykonywania czynności w tym zakresie. Faktycznie zaś już w okresie od 28 kwietnia 2007 r. ponoszono wydatki inwestycyjne związane z tą działalnością.

Zgodnie z przepisem art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia, tzn. zgłoszenie rejestracyjne powinno być przez podatnika dokonane przed terminem do złożenia deklaracji rozliczeniowej za okres obejmujący otrzymanie przedmiotowych faktur. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 10 pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zgodnie natomiast z przepisem art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 13 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny należy uznać, iż Stronie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z faktur na poniesione wydatki inwestycyjne wystawione na jego rzecz i otrzymane przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT. Strona miała prawo wykazać podatek VAT naliczony wynikający z przedmiotowych faktur w deklaracji VAT-7 za miesiąc otrzymania tych faktur lub w deklaracji za miesiąc następny (zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ww. ustawy) lub w korekcie deklaracji VAT-7 za jeden z tych miesięcy, dokonanej nie później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ww. ustawy). Tym samym stanowisko Strony, że można dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z przedmiotowych faktur, w deklaracji podatkowej za pierwszy miesiąc prowadzenia działalności należy uznać za błędne (z wyjątkiem sytuacji, w której miesiąc rejestracji dla celów VAT jest miesiącem otrzymania przedmiotowych faktur lub miesiącem następnym), co w powstałej sytuacji oznacza iż prawo to przysługuje w odniesieniu do faktur otrzymanych we wrześniu i październiku (gdyż, jak wskazano pierwszą deklarację złożono za miesiąc październik 2007).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.